OPP-projekt Kloakanlæg Ejerskab og Moms

Skatterådet har truffet afgørelse i en sag om et Offentligt-Privat Partnerskab (OPP) vedrørende etablering af kloakanlæg. Sagen omhandlede spørgsmål om skattemæssigt ejerskab, klassifikation af anlæggene i relation til afskrivningsloven samt momsmæssig behandling, herunder frivillig momsregistrering.

OPP-projektet indebærer, at en privat leverandør (OPP-leverandøren) påtager sig det totaløkonomiske ansvar for projektering, finansiering, anlæg, drift og vedligeholdelse af et separeret kloaksystem med spildevands- og regnvandsledninger i en kommune. Aftalen er opdelt i en anlægsfase, en driftsfase på 30 år og en ophørsfase. OPP-leverandøren bærer de væsentligste risici og forpligtelser i alle faser, herunder bygherrerisiko, driftsrisiko og en del af risikoen ved kontraktens ophør, hvor kommunen har ret, men ikke pligt, til at købe anlæggene til en forudbestemt pris.

Spørgsmål og Svar

Skatterådet besvarede spørgsmålene som følger:

Skattemæssigt Ejerskab (Spørgsmål 1)

Skatterådet bekræftede, at OPP-leverandøren kan anses som ejer af kloakanlæggene i skattemæssig henseende. Denne vurdering bygger på en samlet bedømmelse af, hvem der udøver de væsentligste ejerbeføjelser over aktivet. Det blev lagt til grund, at OPP-leverandøren har den retlige råden over anlæggene i aftalens levetid, herunder mulighed for pantsætning og overdragelse. OPP-leverandøren bærer desuden den økonomiske risiko i anlægsfasen (finansiering, projektering, tilladelser, underentreprenører, forsinkelser og forsikring) samt i driftsfasen (vedligeholdelse, funktionskrav og forsikringer). Ved aftalens ophør er der en gevinstmulighed/tabsrisiko for OPP-leverandøren, da kommunen har en køberet, men ikke en købspligt, og købesummen er fastsat til 56 % af anlægssummen, hvilket Skattestyrelsen ikke fandt grundlag for at kritisere. Afgørelsen er i tråd med tidligere praksis for OPP-projekter, jf. SKM2010.766.SR, SKM2017.720.SR og SKM2018.34.SR. Som skattemæssig ejer kan OPP-leverandøren foretage afskrivninger, jf. Afskrivningsloven § 1.

Klassifikation af Aktiver (Spørgsmål 2)

Skatterådet bekræftede, at kloakanlæggene skal behandles som bygninger/bygningsbestanddele i relation til afskrivningsloven. Dette skyldes, at anlæggene er beregnet til varig forbliven på stedet. Skattestyrelsen henviste til tidligere praksis fra Statsskattedirektoratet (TfS 1989, 338 og TfS 1986, 50), hvor murede og støbte konstruktioner på eller i jorden, herunder nedgravede kloak- og vandledningsanlæg, anses for bygninger eller bygningsbestanddele. Bestemmelsen i Afskrivningsloven § 14, stk. 1 finder anvendelse. Spørgsmål 2a bortfaldt som følge af bekræftelsen af spørgsmål 2, da anlæggene ikke anses for infrastrukturanlæg efter Afskrivningsloven § 5c.

Momsretlig Vurdering

Fast Ejendom (Spørgsmål 3)

Skatterådet bekræftede, at kloakanlægget skal anses som fast ejendom efter Momsloven § 13, stk. 1. Dette er i overensstemmelse med Momsforordningen § 13b, som definerer fast ejendom som enhver bygning eller ethvert bygningsværk, der er fastgjort til eller i jorden og ikke let kan demonteres eller flyttes. Den juridiske vejledning nævner eksplicit kloaknet som eksempler på bygningsværker, der udgør fast ejendom, og anlæggets lange funktionsdygtighed (70 år) understøtter dette, jf. også SKM2019.308.SR.

Momsfradrag og Ejerskab (Spørgsmål 4)

Skatterådet afviste at besvare spørgsmålet om, hvorvidt OPP-leverandøren kan foretage fradrag for moms af udgifter til kloakanlæggene. Begrundelsen herfor er, at spørgsmålet er tæt forbundet med muligheden for frivillig momsregistrering (spørgsmål 5), som er et bevillingsspørgsmål. En bevillingssag kan ikke gøres til genstand for et bindende svar, jf. Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 3. Derfor kunne der heller ikke gives et bindende svar på spørgsmålet om momsfradrag, som forudsætter en sådan registrering, jf. Momsloven § 37, stk. 1.

Frivillig Momsregistrering (Spørgsmål 5)

Skatterådet afviste at bekræfte, at OPP-leverandøren kan opnå en frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom. Dette skyldes, at muligheden for at opnå tilladelse til frivillig momsregistrering i henhold til Momsloven § 51 er et bevillingsspørgsmål. I henhold til Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 3 gives der ikke bindende svar på spørgsmål om bevillinger eller dispensationer. Dette er i overensstemmelse med tidligere praksis, jf. SKM2022.319.SR.