Skattepligt af udbetalt befordringsgodtgørelse og befordringsfradrag for holdleder i håndboldklub

Sagen omhandler en klagers modtagelse af skattefri befordringsgodtgørelse fra håndboldklubben [virksomhed1] A/S i indkomstårene 2010 og 2011. Klageren var holdleder for klubbens 1. divisionshold. SKAT og Skatteankenævnet havde forhøjet klagerens indkomst med den modtagne godtgørelse, idet de fandt, at betingelserne for skattefrihed ikke var opfyldt.

Klagerens situation og de påklagede beløb var som følger:

Faktiske omstændigheder

Klageren modtog 1.500 kr. i løn og 16.599 kr. i skattefri kørselsgodtgørelse i 2011. For 2010 havde klageren ikke modtaget løn. Kørselsgodtgørelsen blev udbetalt på baggrund af kørselsrapporter, som de ansatte udfyldte. Disse rapporter indeholdt felter for CPR-nr., navn, adresse, dato, kørselsmål, arbejdsbeskrivelse, antal kilometer, sats og beregnet godtgørelse. En fremlagt kørselsrapport for klageren dækkede perioder i 2009 og 2010, hvor der var anført ensartet kørsel (512 km/uge) til træning i [by2] og [by3] over 13 uger, med en samlet godtgørelse på 23.096,32 kr., hvoraf 15.000 kr. var udbetalt.

[virksomhed1] A/S's bogholdere forklarede, at de foretog kontrol af kørselsrapporterne, herunder om kørslen stemte overens med trænings- og kampdage. De havde et indgående kendskab til klubbens aktiviteter. SKATs møder med klubben i 2011 og 2012 afslørede dog, at SKAT mente, at klubben ikke førte tilstrækkelig kontrol. SKAT påpegede flere mangler, herunder:

• Udbetaling med høj sats for kørsel over 20.000 km uden tilstrækkelig kontrol af akkumuleret kørsel.
• Manglende angivelse af bil på kørselsrapporterne, og udbetaling for kørsel i biler, der ikke var lønmodtagerens egen.
• Udbetaling for kørsel til kampe, selvom klubben ofte hyrede spillerbusser, uden kontrol af, hvem der kørte med bussen.
• Godtgørelse for kørsel til forskellige træningssteder samme dag for spillere på samme hold, hvilket blev anset for usandsynligt og udokumenteret.
• Manglende attestation (f.eks. "flueben") på mange kørselsrapporter.
• Manglende overholdelse af 60-dages-reglen for kørsel mellem bopæl og arbejdsplads.

Klagerens argumenter

Klagerens repræsentant fastholdt, at klubben havde ført tilstrækkelig og effektiv kontrol. Det blev fremhævet, at klubbens administrative personale havde et indgående kendskab til klubbens aktiviteter, hvilket gav dem en særlig god forudsætning for at kontrollere kørselsbehovet. Det blev bestridt, at der ikke blev ført kontrol, og det blev anført, at SKATs spørgsmål på møderne var misforstået. Repræsentanten argumenterede, at kravet om kontrol ikke indebærer, at arbejdsgiveren skal kontrollere ejerskab af bilen, og at klubben naturligvis ikke havde interesse i at udbetale mere i godtgørelse end berettiget.

Det blev også anført, at klubben og klageren havde en berettiget forventning om, at kontrollen var tilstrækkelig, da SKATs kontrol i 2007 ikke havde givet anledning til forhøjelser, og forretningsgangen var den samme. Endelig blev det gjort gældende, at klageren var berettiget til befordringsfradrag efter Ligningsloven § 9 C, hvis godtgørelsen blev anset for skattepligtig. Klageren henviste til Landsskatterettens praksis, hvor befordringsfradrag var godkendt i lignende sager.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fastslog, at godtgørelse udbetalt af arbejdsgiveren for udgifter, som lønmodtageren påføres som følge af arbejdet, medregnes ved indkomstopgørelsen, medmindre den er omfattet af Ligningsloven § 9 B. Dette følger af Ligningsloven § 9, stk. 4.

Det er en forudsætning for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse, at arbejdsgiveren fører kontrol med antallet af kørte kilometer i lønmodtagerens egen bil, jf. Bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse § 2, stk. 1. Bogføringsbilag skal indeholde specifikke oplysninger som navn, adresse, CPR-nr., formål, dato, mål, antal kilometer, satser og beregning, jf. Bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse § 2, stk. 2. Hvis godtgørelsen udbetales med et højere beløb end Skatterådets satser, anses hele beløbet for personlig indkomst, jf. Bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse § 2, stk. 3.

Vurdering af 2010-forhold

For indkomståret 2010 havde klageren ikke modtaget vederlag (løn) fra arbejdsgiveren. Landsskatteretten fandt, at det er en forudsætning for at kunne anses for lønmodtager, at der er modtaget et vederlag. Klagerens henvisning til en ikke-offentliggjort kendelse fra Landsskatteretten, der fandt det modsatte, kunne ikke føre til et andet resultat, jf. SKM2012.463.VLR, der henviste til byrettens dom i SKM2011.502.BR. Den udbetalte godtgørelse for 2010 var derfor skattepligtig i henhold til Statsskatteloven § 4.

Vurdering af 2011-forhold og kontrolforpligtelse

Tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærkede, at klageren havde anført den samme kørsel for 13 uger i sæson 2009/2010 og 2010/2011 og i begge år havde modtaget 15.000 kr., som ifølge bilagene var maksimum. Det blev vurderet, at arbejdsgiveren, [virksomhed1] A/S, ikke havde haft anledning til at kontrollere, hvorvidt den anførte kørsel svarede til den faktiske kørsel, da selskabet ifølge det oplyste havde ønsket at godtgøre spillerne nogle af de faktiske udgifter til transport. Der var ifølge det oplyste ikke faste procedurer, hvorefter fremmødeskemaer tilgik bogholderen ved månedens udgang.

Bilagene opfyldte endvidere ikke kravene til indhold, idet der ikke var angivet dato for kørslen. Under disse omstændigheder havde klageren ikke godtgjort, at arbejdsgiveren havde ført en effektiv kontrol ved udbetalingen af den skattefri kørselsgodtgørelse, som arbejdsgiveren er forpligtiget til i medfør af Bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse § 2, stk. 1. Godtgørelsen var derfor skattepligtig, jf. Ligningsloven § 9, stk. 4 og bekendtgørelsens § 2, stk. 1 og 3, samt praksis, jf. eksempelvis SKM2002.525.VLR.

Berettiget forventning

For så vidt angår klagerens anbringende om berettiget forventning, bemærkede Landsskatteretten, at SKAT ved kontrollen i 2007 anførte, at der ikke var ført tilstrækkelig kontrol med udbetalingen af skattefri befordringsgodtgørelse i 2005 og 2006. Selskabet havde ikke fulgt op på SKATs kontrol, idet der blandt andet ikke var angivet dato for kørslerne. Klageren havde dermed ikke godtgjort, at arbejdsgiveren havde haft en berettiget forventning om, at godtgørelsen kunne udbetales skattefrit.

Konklusion og subsidiær påstand

Landsskatteretten fandt, at den udbetalte befordringsgodtgørelse for 2011 var skattepligtig. Et retsmedlem fandt dog efter en konkret vurdering, at dokumentationen var tilstrækkelig til at anse betingelserne for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse for opfyldt. Afgørelsen blev truffet efter stemmeflertallet.

Landsskatteretten gav klageren medhold i den subsidiære påstand om befordringsfradrag, idet det blev overladt til SKAT at træffe afgørelse om, i hvilket omfang klageren var berettiget til fradrag efter Ligningsloven § 9 C i 2011. Fradrag for befordring kan foretages efter Ligningsloven § 9 C, jf. Ligningsloven § 9 B, stk. 4, hvis arbejdsgiveren ikke udbetaler hel eller delvis skattefri godtgørelse.