Manglende fradrag for tab på renteswap grundet utilstrækkelig erhvervsmæssig tilknytning

Klagerens argumenter

Klagerens repræsentant anførte, at renteswapaftalerne var indgået for at sikre interessentskabet mod rentestigninger, og at tilknytningskravet skal vurderes på stiftelsestidspunktet. Repræsentanten argumenterede for, at da den samlede gæld i interessentskabet svarede til swappenes hovedstole ved indgåelsen, og da interessenterne hæfter personligt og solidarisk, burde den fulde erhvervsmæssige tilknytning anerkendes jf. Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 2.

Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse. Retten fastslog, at bevisbyrden for den erhvervsmæssige tilknytning påhviler skatteyderen. Med henvisning til Højesterets dom i SKM2016.587.HR blev det understreget, at der skal være en tæt sammenhæng mellem den finansielle kontrakt og det underliggende lån for at undgå kildeartsbegrænsning af tab.

Landsskatteretten lagde særlig vægt på følgende:

"Selv om klageren alene hæftede for 20 pct. af realkreditlånet, fratrak klageren 100 pct. af betalingerne på de to swaps i sine indkomstopgørelser for 2017 og tidligere år. Klageren og klagerens datter har således i deres indbyrdes forhold indrettet sig som om, at klageren alene var part i swapaftalerne."

Da der ikke var overensstemmelse mellem skatteyderens andel af gælden (20 %) og de indgåede renteswaps (som han behandlede som 100 % sine egne), var den nødvendige tætte erhvervsmæssige forbindelse ikke til stede. Tabene blev derfor anset for kildeartsbegrænsede i henhold til Kursgevinstloven § 32, stk. 1.

Lovforslaget ændrer beskatningen af aktionærlån, så en aktionær fremover kun beskattes af sit højest hævede beløb i selskabet. Dette undgår dobbeltbeskatning, hvor en aktionær beskattes af et nyt lån, selvom et tidligere beskattet lån er tilbagebetalt.

• Skattemæssig mellemregningskonto: Der indføres en skattemæssig mellemregningskonto for hver fysisk person med bestemmende indflydelse, som selskabet har ydet et lån til. Denne konto etableres ved den første tilbagebetaling af et lån ydet den 1. januar 2026 eller senere.
• Behandling af tilbagebetalinger: Tilbagebetalinger af lån, der er eller vil blive beskattet, anses skattemæssigt som et rentefrit lån på anfordringsvilkår fra aktionæren til selskabet. Dette beløb tilskrives aktionærens skattemæssige mellemregningskonto.
• Beskatning af nye hævninger: Nye hævninger (udbetalinger) fra selskabet beskattes kun, i det omfang de overstiger den positive saldo på den skattemæssige mellemregningskonto. Hvis saldoen bliver positiv efter en hævning, beskattes det positive beløb, og saldoen nulstilles.
• Renter og kildeskat: Rentetilskrivninger og regreskrav på kildeskat, der ikke betales rettidigt, vil blive anset som nye skattepligtige aktionærlån og skal fremgå som hævninger på mellemregningskontoen.
• Koncernforhold og omstruktureringer: Reglerne specificerer, hvordan mellemregningskonti håndteres i koncernforhold, ved fusion, spaltning og omdannelse. Ved aktionærens dødsfald ophører skattesaldoen, og den kan ikke overdrages til arvinger.

Ændring af reglerne om beskatning af løbende ydelser (Ligningsloven § 12 B)

Lovforslaget justerer reglerne for beskatning af løbende ydelser, der udgør vederlag i gensidigt bebyrdende aftaler om overdragelse af aktiver.

• Ny rentefri henstandsordning: Der indføres en ny, generel rentefri henstandsordning for skat beregnet på baggrund af den kapitaliserede værdi af en løbende ydelse. Dette giver sælger mulighed for at afdrage skatten i takt med, at ydelserne modtages. Ordningen omfatter også goodwill og andre immaterielle aktiver og erstatter den tidligere ordning i afskrivningsloven.
  • Betingelser for henstand: Begæring om henstand skal indsendes inden udløbet af oplysningsfristen for aftaleåret.
  • Afdrag: Afdrag på henstandsbeløbet sker forholdsmæssigt i takt med modtagelsen af ydelserne.
  • Misligholdelse og ophør: Grov og gentagen misligholdelse medfører forfald af restbeløbet. Hvis de løbende ydelser ophører endeligt, inden saldoen bliver nul eller negativ (f.eks. ved købers konkurs), frafaldes kravet på det ubetalte henstandsbeløb. For virksomhedsordningen reduceres konto for opsparet overskud tilsvarende.
• Fradrag og medregning ved skattefrie aktiver: Der indføres en præcisering, der forhindrer fradrag for yderen og medregning hos modtageren af løbende ydelser, i det omfang de udgør vederlag for et aktiv, hvor avancen ved overdragelsen ikke er skattepligtig (f.eks. skattefrie datterselskabsaktier). Dette skal modvirke uhensigtsmæssige skattemæssige dispositioner, især ved overdragelse af forpligtelser til nærtstående eller interesseforbundne parter.

Konsekvensændringer i andre love

• Afskrivningsloven: Den gældende henstandsordning for goodwill i afskrivningslovens § 40, stk. 7, ophæves, da den erstattes af den nye, generelle henstandsordning i ligningsloven.
• Opkrævningsloven: Henvisninger i opkrævningsloven justeres for at afspejle den nye henstandsordning i ligningsloven.
• Skatteindberetningsloven: Der indføres nye krav om indberetning af oplysninger om skattepligtige aktionærlån, herunder om udbyttet er omfattet af ligningslovens § 16 E, stk. 1. Dette skal sikre, at Skatteforvaltningen har de nødvendige oplysninger til kontrol.

Ikrafttrædelse

Loven træder i kraft dagen efter bekendtgørelsen i Lovtidende, dog med følgende specifikke virkningstidspunkter:

• 1. januar 2026: De nye regler om aktionærlån (§ 1, nr. 1, 2, 4 og 7-10, og §§ 2-4) træder i kraft og finder anvendelse for aftaler indgået den 1. januar 2026 eller senere.
• 19. marts 2025: Ændringerne vedrørende fradrag og medregning af løbende ydelser (§ 1, nr. 3, 5 og 6) finder anvendelse for aftaler indgået den 19. marts 2025 eller senere. Dette skyldes en 'early warning' for at forhindre fremrykning af aftaler under de nuværende regler.