Landsskatteretten: Anskaffelsessum for anparter og skøn over boligværdi ved skattefri virksomhedsomdannelse

Sagen omhandler en skattefri virksomhedsomdannelse, der blev gennemført pr. 1. januar 2011, hvor klageren overførte sin personligt ejede virksomhed til selskabet [virksomhed1] ApS. I overdragelsen indgik en blandet ejendom, [adresse1], [by1]. Klageren havde oprindeligt beregnet en positiv anskaffelsessum for anparterne på 43.232 kr. og en skattepligtig ejendomsavance på 2.590.919 kr. SKAT godkendte denne ejendomsavance i en afgørelse af 12. marts 2015 og regulerede aktiernes anskaffelsessum til -529.652 kr.

Klagerens anmodning om genoptagelse

Klagerens repræsentant anmodede den 23. marts 2015 om genoptagelse af skatteansættelsen, jf. Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 2. Repræsentanten gjorde gældende, at anskaffelsessummen for anparterne rettelig skulle opgøres til -157.020 kr. Dette skyldtes, at ejendomsavanceopgørelsen skulle ske efter reglerne i Ejendomsavancebeskatningsloven § 9, stk. 2 om blandede ejendomme, hvor den del af ejendomsavancen, der kan henføres til boligdelen, holdes uden for avanceberegningen. Repræsentanten beregnede den skattepligtige ejendomsavance til 0 kr. ved at anvende ejendomsværdien pr. 1. januar 1993 plus 10% som anskaffelsessum og en boligværdi på 1.650.000 kr. ved afståelsen.

SKATs ændrede afgørelse

SKAT imødekom anmodningen om genoptagelse, men kunne ikke tiltræde repræsentantens opgørelse af ejendomsavancen fuldt ud. I afgørelsen af 7. september 2015 foretog SKAT et fornyet skøn over boligværdiens andel af ejendommens samlede afståelsessum, idet den blev ændret fra 1.650.000 kr. til 1.114.749 kr. SKAT begrundede dette med, at hvis 1993-vurderingen plus 10% (hvor boligandelen var 27%) blev anvendt som anskaffelsessum, skulle den samme fordeling anvendes ved afståelsen. Dette resulterede i en skattemæssig anskaffelsessum for anparterne på -449.671 kr. og en skattepligtig ejendomsavance på 292.651 kr.

Klagerens indsigelser

Klagerens repræsentant fastholdt, at SKATs fastsættelse af boligværdien til 1.114.749 kr. var ulovhjemlet og i strid med den forvaltningsretlige grundsætning om tilbagekaldelse af forvaltningsakter til ugunst for skatteyder. Repræsentanten argumenterede, at SKAT allerede i afgørelsen af 12. marts 2015 havde udøvet et skøn over boligværdien på 1.650.000 kr. og var bekendt med alle relevante fakta og retsregler på det tidspunkt. Derfor kunne SKAT ikke ensidigt ændre denne begunstigende forvaltningsakt til ugunst for klageren, da der ikke forelå svig, bristede forudsætninger i form af ny lovgivning, ændret domspraksis eller lignende. De faktiske forhold ved anskaffelse og afståelse understøttede desuden en boligværdi på 1.650.000 kr., da boligandelens procentvise fordeling var konsistent over tid.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten bemærker, at Virksomhedsomdannelsesloven § 4, stk. 2 og Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 1, jf. Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 4, fastslår, at ejendomsavancen ved en skattefri virksomhedsomdannelse skal opgøres ud fra handelsværdien på afståelsestidspunktet.

Landsskatteretten finder, at den af SKAT anførte begrundelse for at ændre boligdelens værdi fra 1.650.000 kr. til 1.114.749 kr. ikke er holdbar. SKATs argumentation om, at den procentvise fordeling, der anvendes ved opgørelsen af anskaffelsessummen (baseret på 1993-vurderingen), også skal anvendes ved opgørelsen af afståelsessummen, savner hjemmel. Det fremgår af Ejendomsavancebeskatningsloven § 9, stk. 2 og dens forarbejder, at anskaffelsessummen og afståelsessummen for den skattefri del af ejendommen opgøres hver for sig. SKATs begrundelse udelader desuden andre relevante skønsmomenter.

Landsskatteretten tiltræder klagerens ansatte afståelsessum for boligdelen på 1.650.000 kr. Dette beløb, svarende til 40% af ejendomsværdien uden grundværdi pr. 1. januar 2011, anses for at kunne anvendes i henhold til Ejendomsavancebeskatningsloven § 9, stk. 3. Landsskatteretten lægger vægt på, at denne andel er på niveau med den oplyste faktiske anskaffelsessum (37%) og at den offentlige vurdering af boligdelen fra 1992 til 2003 viste en stigende andel, med ca. 46% ved den sidste vurdering i 2003. Den foretagne vurderingsfordeling i 1993 (27%) kan ikke tillægges en vægt, der begrunder et andet skøn.

Tilbagekaldelse af forvaltningsakt

Landsskatteretten fastslår, at SKATs ændring af ejerboligens værdi i afgørelsen den 7. september 2015 skete i strid med den forvaltningsretlige grundsætning om tilbagekaldelse af forvaltningsakter til ugunst for skatteyder.

• SKAT traf den 12. marts 2015 en afgørelse, der godkendte en ejendomsavance, hvor ejerboligens værdi var ansat til 1.650.000 kr. Denne afgørelse var begunstigende for klageren.
• Klageren anmodede om genoptagelse for at anvende en anden indgangsværdi for anskaffelsessummen, hvilket ville resultere i en ejendomsavance på 0 kr., men fastholdt ejerboligens værdi på 1.650.000 kr.
• SKATs efterfølgende ændring af ejerboligens værdi til 1.114.749 kr. resulterede i en skattepligtig ejendomsavance på 292.651 kr., hvilket var til ugunst for klageren.
• På tidspunktet for den oprindelige afgørelse (12. marts 2015) var SKAT bekendt med de relevante retsregler (Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 3) og faktiske forhold (ejendomsværdien pr. 1. januar 1993). Risikoen for, at tilbagekaldelsesgrunden ikke indgik i den oprindelige afgørelse, påhviler som udgangspunkt myndigheden, medmindre parten har handlet svigagtigt eller tilsidesat sin oplysningspligt, hvilket ikke var tilfældet her.

Landsskatteretten ændrer derfor SKATs afgørelse. Den skattemæssige anskaffelsessum for anparterne ansættes til -157.020 kr., idet ejerboligens andel af afståelsessummen på ejendommen [adresse1], [by1] pr. 1. januar 2011 ansættes til 1.650.000 kr.