Efterbeskatning af hensættelser ved overgang fra fondsbeskatning til selskabsbeskatning

Klagerens argumenter

Institutionens repræsentant påstod, at der ikke skulle ske efterbeskatning. De argumenterede for, at der ikke var tale om en reel overgang, da institutionens vedtægter og formål havde været uændret i 30 år, og den burde have været klassificeret som en forening under Selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 fra starten. Subsidiært anførte de, at selv ved en skattemæssig overgang var der ikke tilstrækkelig hjemmel til at beskatte hensættelserne. De henviste til Fondsbeskatningsloven § 22, som tillader videreførelse af hensættelser ved overgang fra forening til fond, og argumenterede for, at en lignende princip burde gælde i modsat retning. De fremhævede, at almennyttige foreninger kan foretage hensættelser til almennyttige formål, jf. Selskabsskatteloven § 3, stk. 3.

Repræsentanten fastholdt, at institutionens formål var almennyttigt. Ejendommene blev primært brugt af spejdere og skoleklasser, og spejderklubberne var anerkendt som almennyttige, jf. Ligningsloven § 8a. De påpegede, at de to bagvedstående spejderklubber havde fuld dispositionsret over institutionens formue og udpegede bestyrelsen. Dette sammenfald i ledelse og dispositionsret var netop grunden til Civilstyrelsens afgørelse om, at institutionen ikke var en fond. Der blev henvist til praksis, herunder TfS 1988.437 (selvejende kollegier) og SKM2009.41, som støttede, at udlejning af fast ejendom kunne være almennyttig, hvis formålet var det. De opsparede midler var desuden tiltænkt en større renovering af ejendommene.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at overgang fra beskatning efter Fondsbeskatningsloven til beskatning efter Selskabsskatteloven § 1, stk. 1, nr. 6 sidestilles med ophør af virksomhed og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, jf. Fondsbeskatningsloven § 2, stk. 1 og Selskabsskatteloven § 5, stk. 4.

Landsskatteretten fastslog dog, at hensættelser foretaget efter Fondsbeskatningsloven § 4, stk. 4 kan overføres til hensættelser efter Selskabsskatteloven § 3, stk. 3, forudsat at betingelserne i sidstnævnte bestemmelse er opfyldt. Dette blev begrundet med, at Fondsbeskatningsloven § 22 forudsætter, at hensættelser efter Selskabsskatteloven § 3, stk. 3 kan overføres til hensættelser efter fondsbeskatningsloven, og at det ikke kan have været lovgivers intention, at hensættelserne skulle beskattes ved overgangen.

Landsskatteretten vurderede institutionens formål og virke som almennyttigt. Dette blev underbygget af følgende punkter:

• Institutionens formål er at opføre, administrere og udleje ejendomme med samlings- og mødelokaler for børne- og ungdomsorganisationer, med fortrinsret for H1 og H2.
• Ejendommene benyttes primært af spejdere og skoleklasser, hvilket er sandsynliggjort af fremlagte lejerlister.
• Vedtægterne foreskriver, at lejen skal fastsættes, så driften udviser balance.
• En eventuel formue ved likvidation skal tilfalde H1 og H2.

På baggrund af ovenstående fandt Landsskatteretten, at hensættelserne til vedligeholdelse af ejendommene var foretaget til almennyttige formål. Der var derfor ikke grundlag for efterbeskatning efter Fondsbeskatningsloven § 4, stk. 6.

SKATs afgørelse blev ændret i overensstemmelse hermed, og forhøjelserne blev nedsat til 0 kr. for alle indkomstår:

SKATs begrundelse for efterbeskatningen var, at selvom fonden uretmæssigt havde foretaget fradrag for hensættelser til almennyttige formål, skulle disse efterbeskattes i henhold til Fondsbeskatningsloven § 4, stk. 5, da de enten ikke var anvendt inden for 5-årsfristen eller var anvendt til ikke-almennyttige formål. SKAT argumenterede, at det ikke var lovens hensigt, at fonde, der uretmæssigt foretager fradrag, skulle stilles bedre end fonde, der retmæssigt har hensat, men ikke anvendt midlerne inden for fristen. SKAT henviste til SKM2003.413.HR som et lignende tilfælde, hvor en uberettiget anvendelse af virksomhedsordningen alligevel medførte ophørsbeskatning.

Klagerens argumenter

Fondens repræsentant nedlagde påstand om, at forhøjelserne for indkomstårene 2009-2013 skulle nedsættes til 0 kr. Repræsentanten anførte, at fonden fejlagtigt havde anset sig for almennyttig, og at de foretagne hensættelser derfor var uberettigede fra starten. Ifølge repræsentanten skulle korrektionen af disse uberettigede hensættelser ske inden for den normale ligningsfrist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1, og ikke via efterbeskatningsreglerne i Fondsbeskatningsloven § 4, stk. 5, som kun gælder for berettigede hensættelser, der ikke er anvendt korrekt. Repræsentanten henviste til SKM2006.166.LSR, hvor en lignende situation med en ikke-almennyttig fond, der havde foretaget almennyttige hensættelser, blev korrigeret uden procenttillæg.

Det blev yderligere fremført, at SKATs hensigtsfortolkning var i strid med legalitetsprincippet, og at fonden i praksis blev stillet ringere, da den ikke fik fradrag for de faktisk gennemførte uddelinger, som ellers ville have været fradragsberettigede som vedtægtsbestemte uddelinger. Repræsentanten fastholdt, at indkomsten for 2011 uanset hvad skulle være 0 kr., da fonden havde haft en skattepligtig indkomst på 0 kr. efter fradrag for uddelinger, selv hvis den ikke var almennyttig.