Landsskatteretten om anvendelse af opsparet overskud ved delvis skattefri virksomhedsomdannelse

Sagen omhandler spørgsmålet om, hvorvidt anvendelsen af opsparet overskud i virksomhedsordningen, til nedsættelse af anparternes anskaffelsessum ved en delvis skattefri virksomhedsomdannelse, skal foretages efter FIFO-metoden (First-In, First-Out) eller ved en forholdsmæssig fordeling.

Klageren havde pr. 1. januar 2003 stiftet selskabet H1 af 1.1.2003 ApS ved en delvis skattefri virksomhedsomdannelse og havde ved den selvangivne opgørelse af anparternes anskaffelsessum overført opsparet overskud på 1.903.109 kr. Klageren havde anvendt en forholdsmæssig fordeling af det opsparede overskud, mens SKAT afgangsførte de ældst opsparede overskud først i henhold til FIFO-princippet.

SKAT's og Skatteankenævnets argumentation

SKAT og Skatteankenævnet begrundede deres afgørelse med, at Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 5 fastslår FIFO-princippet som hovedregel for anvendelse af opsparet overskud. De anførte, at selvom Virksomhedsskatteloven § 16 a, stk. 1 og Virksomhedsskatteloven § 16 a, stk. 3 regulerer overførsel af anparter til privatøkonomien og nedsættelse af anskaffelsessummen med opsparet overskud, indeholder disse bestemmelser ingen specifik anvisning på en forholdsmæssig fordeling. Derfor skulle hovedreglen i Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 5 anvendes. De afviste desuden klagerens argument om analog anvendelse af Kildeskatteloven § 33 C, da denne bestemmelse vedrører generationsskifte og ikke er relevant for skattefri virksomhedsomdannelser.

Klagerens påstand og argumentation

Klagerens repræsentant påstod, at der skulle ske en forholdsmæssig fordeling af alle de opsparede overskud. Argumentet var, at ved en skattefri virksomhedsomdannelse indtræder selskabet i overdragerens skattemæssige situation (succession), hvorfor Kildeskatteloven § 33 C burde anvendes analogt. Dette ville medføre, at anparternes anskaffelsessum nedsættes med en forholdsmæssig del af indestående på hver enkelt konto for opsparet overskud, og dermed skulle FIFO-metoden ikke anvendes i denne situation.

Uenighed om fordeling af opsparet overskud

Uenigheden om fordelingen af opsparet overskud, der nedsætter anskaffelsessummen for anparterne, kan skitseres således:

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede Skatteankenævnets afgørelse, hvilket betyder, at anvendelsen af opsparet overskud til nedsættelse af anparternes anskaffelsessum ved en delvis skattefri virksomhedsomdannelse skal foretages efter FIFO-princippet.

Begrundelse

Landsskatteretten lagde vægt på følgende:

• I henhold til Virksomhedsskatteloven § 16 a, stk. 1 anses de ved omdannelsen erhvervede aktier/anparter for overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien ved begyndelsen af omdannelsesåret.
• Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 5 fastslår, at ved overførsel af opsparet overskud fra virksomheden til den skattepligtiges privatøkonomi, anses det tidligst opsparede overskud for hævet først (FIFO-princippet).
• Selvom Virksomhedsskatteloven § 16 a, stk. 3 tillader nedsættelse af anparternes anskaffelsessum med en andel af opsparet overskud, indeholder bestemmelsen ingen anvisning på, at reduktionen skal ske forholdsmæssigt på hver enkelt konto for opsparet overskud. Derfor skal reduktionen foretages i overensstemmelse med hovedreglen i Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 5.
• Klagerens argument om analog anvendelse af Kildeskatteloven § 33 C blev afvist, da denne bestemmelse regulerer andre former for virksomhedsoverdragelser (generationsskifte) og ikke kan udstrækkes til at omfatte skattefri virksomhedsomdannelser.