Landsskatteretten: Gaveafgift – Værdiansættelse af unoterede anparter – Forlods udbytteret – Ugyldighed

Sagens materielle forhold

Landsskatteretten fastslog, at en gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen, jf. Boafgiftsloven § 27, stk. 1. Udgangspunktet for værdiansættelse af unoterede anparter er hjælpereglen i TSS-cirkulære 2000-9, som kan fraviges, hvis det er relevant og væsentligt for at finde et egnet udtryk for værdien af de overdragne anparter. Der gælder således ikke et ubetinget retskrav på anvendelse af hjælpereglen, og vurderingen skal ske på baggrund af en konkret vurdering i henhold til ordlyden af TSS-cirkulære 2000-9, ikke praksis i henhold til Cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Landsskatteretten fandt, at Skattestyrelsen havde godtgjort, at klagerens beregnede værdier af anparterne ikke modsvarer deres reelle markedsværdi. Dette blev begrundet med:

• Ejendommen på [adresse1] var fejlagtigt registreret som ”fabrik og lager” i den offentlige vurdering, selvom den var en blandet kontor- og lagerejendom.
• Den offentlige ejendomsværdi på 9,8 mio. kr. for [adresse1] var ikke retvisende, da der i 2015 blev tinglyst et pantebrev på 15 mio. kr. i ejendommen. Det oprindelige lån blev i 2019 konverteret til et nyt kreditforeningslån på 13.093.000 kr., og det var ikke godtgjort, at ejendommen var faldet i værdi. Landsskatteretten tillagde det ikke betydning, at lånet blev optaget flere år før gaveoverdragelsen, da der var markante forskelle mellem belåningen og den offentlige vurdering, hvilket understøttes af SKM2022.497.VLR.
• Lejeindtægterne for [adresse1] på 2.969.830 kr. (ekskl. forbrug) i 2020, sammenholdt med et skønnet afkastkrav på 6-6,75%, indikerede en væsentlig højere ejendomsværdi end den offentlige vurdering.

Landsskatteretten tiltrådte Skattestyrelsens skøn over ejendommenes værdi. Dog havde Skattestyrelsen ikke korrigeret for latent skat ved opskrivning af ejendommene fra bogført værdi til dagsværdi, hvilket Landsskatteretten fandt skulle korrigeres for. Desuden var Skattestyrelsens opgørelse af allerede indbetalt gaveafgift forkert.

Vedrørende rentesatsen for den forlods udbytteret fandt Landsskatteretten, at den skulle fastsættes i henhold til, hvad der ville være aftalt mellem uafhængige parter, jf. SKM 2016.219.SR. Landsskatteretten tiltrådte Skattestyrelsens skøn på 6% for afkastkravet i [virksomhed4] ApS, da dette var et lempeligt skøn, og en uafhængig tredjemand ikke ville kræve en lavere forrentning end selskabets afkastkrav.

Sagens formelle forhold

Landsskatteretten vurderede, om Skattestyrelsens afgørelse var ugyldig som følge af manglende begrundelse eller supplerende høring.

• Begrundelse: Selvom Vurderingsstyrelsens udtalelse indeholdt mindre faktuelle fejl (ejendomstype og alder), fandt Landsskatteretten ikke, at afgørelsen var ugyldig på grund af begrundelsesmangler. Dette skyldtes, at der var henvist til den faktiske leje, afkastforventning, tomgang, markedsrapporter og sammenlignelige arealer, hvilket udgjorde en tilstrækkelig begrundelse i henhold til Forvaltningsloven § 22 og Forvaltningsloven § 24.
• Høring: Skattestyrelsen havde begået en sagsbehandlingsfejl ved ikke at sende Vurderingsstyrelsens supplerende udtalelse i høring hos klageren, jf. Skatteforvaltningsloven § 20 og Den Juridiske Vejledning, afsnit A.A.7.4.5. Dog fandt Landsskatteretten, at denne fejl ikke havde ført til en materielt urigtig afgørelse eller ugyldighed, da den supplerende udtalelse alene var en uddybning og præcisering, og ikke indeholdt nye faktiske oplysninger til skade for klageren. Landsskatteretten bemærkede desuden, at den havde mulighed for at reparere på sagsbehandlingsfejl, jf. SKM 2021.162.ØLR, hvilket var sket i forbindelse med sagens behandling.
• Officialprincip: Landsskatteretten fandt ikke, at Skattestyrelsen bevidst havde forsøgt at gøre høringen illusorisk.
• Fristoverskridelse: Fristen på 6 måneder i Boafgiftsloven § 27 var ubestridt ikke overskredet.

Landsskatteretten hjemviste den beløbsmæssige opgørelse af gaverne og beregningen af gaveafgiften til Skattestyrelsen i medfør af Bekendtgørelse om Landsskatteretten og skatteankestyrelsen § 12, stk. 5. Skattestyrelsen skal i den forbindelse tage højde for udskudt skat vedrørende [virksomhed4] ApS' ejendomme, de korrekte indbetalte gaveafgifter (435 kr. til [person1] og 6.000 kr. til [person2] og [person3]), samt at den forlods udbytteret skal forrentes med 6%.

Skattestyrelsens fornyede sagsbehandling og afgørelse

Efter hjemvisningen anmodede Skattestyrelsen gentagne gange om supplerende oplysninger, herunder en dybere forklaring på den anvendte forrentning på 2 % af den forlods udbytteret, budgetter og købstilbud. Klagerens repræsentant fastholdt, at Skattestyrelsen bevægede sig uden for rammerne af Landsskatterettens hjemvisning og skulle basere sig på skattekursreglerne. Skattestyrelsen traf herefter afgørelse den 18. marts 2020, hvor de fastholdt den af klageren opgjorte formueskattekurs for hele selskabet på 46.100.000 kr., men regulerede den forlods udbytteret til 9.624.217 kr. De argumenterede for, at den vedtægtsmæssige forrentning på 2 % p.a. ikke afspejlede en markedskonform forrentning, som de beregnede til 9,58 % ved brug af Capital Asset Pricing Model (CAPM). Dette resulterede i en samlet gaveafgift på 4.076.616 kr.

Skattestyrelsens beregning af den forhøjede gaveværdi pr. barn var som følger:

Klagerens anbringender

Klagerens repræsentant nedlagde principalt påstand om, at Skattestyrelsens afgørelse var ugyldig som følge af fristoverskridelse. Han argumenterede for, at 6-måneders-fristen i Boafgiftsloven § 27, stk. 2 var udløbet, da Skattestyrelsen traf afgørelsen, og at fristen ikke kunne suspenderes, da klageren havde meddelt, at afgørelse kunne træffes på det foreliggende grundlag.

Subsidiært gjorde klageren gældende, at de gaveanmeldte værdier skulle godkendes. Dette blev begrundet med, at der ikke er hjemmel i bo- og gaveafgiftsloven til at fiksere en armslængderente på indekseringen af A-kapitalens forlods udbytteret eller til at kapitalisere rente-/kursfordele heraf. Repræsentanten henviste til, at praksis for rentefri anfordringslån i familieforhold ikke medfører gaveafgiftspligt, og at en forlods udbytteret med anfordringsvilkår bør sidestilles hermed. Desuden blev det anført, at Skattestyrelsens skøn hvilede på et urigtigt grundlag, da det var baseret på transfer pricing-principper og ikke selskabets alternative finansieringsmuligheder, som burde tage udgangspunkt i standardrenten i Selskabsskatteloven § 11b, stk. 2. Endelig blev det anført, at Skattestyrelsens skønsmetode var forkert, da den ikke vurderede B-aktiernes faktiske handelsværdi, men i stedet foretog en indirekte beregning, der førte til et åbenbart urimeligt resultat.

Gaveafgift af svensk ejendom: Landsskatteretten fastsatte handelsværdi ved skøn og tilsidesatte Skattestyrelsens beregningsmetode