Momsfradrag for kommuner: Regulering af moms for investeringsgoder anvendt til både momspligtige og ikke-momspligtige aktiviteter

Sagen omhandler en anmodning om præjudiciel afgørelse fra den polske Naczelny Sąd Administracyjny (øverste domstol i forvaltningsretlige sager) vedrørende fortolkningen af momsdirektivet (2006/112/EF), særligt artikel 167, 168 og 184 om fradragsret for indgående moms og regulering heraf.

Parter:

• Szef Krajowej Administracji Skarbowej (chefen for den nationale skatteforvaltning, Polen)
• Gmina Ryjewo (Ryjewo kommune, Polen)

Baggrund: Kommunen opførte et kulturhus i 2009-2010 og betalte moms af de leverede varer og tjenesteydelser. Kulturhuset blev efterfølgende stillet gratis til rådighed for det kommunale kulturcenter. I 2014 udtrykte kommunen ønske om at overføre bygningen til kommunens ejendom og både stille den gratis til rådighed for borgerne og udleje den til kommercielle formål. Kommunen havde ikke tidligere fratrukket den betalte moms.

Centrale spørgsmål: Har kommunen ret til at regulere og fradrage indgående moms af investeringsudgifterne til kulturhuset, når det oprindeligt blev anvendt til ikke-momspligtige formål (varetagelse af offentlige opgaver) og efterfølgende også anvendes til momspligtige transaktioner (udlejning)?

Hovedargumenter:

• Skatteforvaltningen afviste regulering af momsfradraget, da kommunen oprindeligt havde erhvervet varerne og tjenesteydelserne med henblik på at stille bygningen gratis til rådighed, og derfor ikke havde handlet som en momspligtig person.
• Kommunen argumenterede for, at den senere ændring af anvendelsesformålet giver ret til at fradrage den indgående moms.

Væsentlige forhold:

• Kommunen var momsregistreret siden 2005.
• Kulturhuset blev i første omgang stillet gratis til rådighed for det kommunale kulturcenter.
• Kommunen ønskede efterfølgende at udleje kulturhuset til kommercielle formål og udstede momsfakturaer.
• Den forelæggende ret (Naczelny Sąd Administracyjny) var i tvivl om, hvorvidt det er afgørende, om kommunen på tidspunktet for erhvervelsen af investeringsgodet udtrykkeligt havde erklæret, at den ville benytte det til momspligtige formål.

Afgørelse

Domstolen fastslår, at artikel 167, 168 og 184 i momsdirektivet (2006/112/EF) samt princippet om momsens neutralitet ikke er til hinder for, at et offentligretligt organ regulerer momsfradrag for en investeringsejendom. Dette gælder i en situation, hvor ejendommen ved erhvervelsen kunne anvendes til både momspligtige og ikke-momspligtige aktiviteter, men i første omgang blev anvendt til ikke-momspligtige aktiviteter. Det er en forudsætning, at det offentlige organ ikke udtrykkeligt havde erklæret, at det ville benytte ejendommen til en momspligtig aktivitet, men heller ikke havde udelukket denne mulighed. Det kræver dog en prøvelse af samtlige faktiske omstændigheder, som det påhviler den forelæggende ret at foretage, at organet opfylder betingelsen i artikel 168 i direktivet, hvorefter den afgiftspligtige person skal have handlet i sin egenskab af afgiftspligtig på det tidspunkt, hvor vedkommende erhvervede det pågældende gode.

Domstolen understreger, at det afgørende er, om kommunen ved erhvervelsen af investeringsgodet havde til hensigt at udøve økonomisk virksomhed, hvilket skal understøttes af objektive forhold. Fraværet af en udtrykkelig erklæring om fremtidig momspligtig anvendelse udelukker ikke, at en sådan hensigt kan være underforstået. Domstolen fremhæver også, at det er uden betydning, om ejendommen umiddelbart blev anvendt til momspligtige transaktioner, da dette kun påvirker omfanget af det oprindelige fradrag eller en eventuel efterfølgende regulering.

Retlige principper

Domstolen bekræfter flere centrale principper i momssystemet:

• Grundlæggende fradragsret: Afgiftspligtige personer har ret til at fradrage moms, der er betalt for varer og ydelser, der anvendes i forbindelse med deres afgiftspligtige transaktioner.
• Neutralitetsprincip: Momssystemet skal sikre, at afgiftsbyrden er neutral for enhver økonomisk virksomhed, forudsat at virksomheden i sig selv er momspligtig.
• Reguleringsordningens formål: Reguleringsordningen skal sikre nøjagtigheden af fradragene og dermed neutraliteten i den afgiftsmæssige belastning.
• Betingelser for fradragsret: Fradragsretten er betinget af, at både de materielle og formelle krav overholdes.
• Offentlige organers status: Et offentligt organ, der handler i sin egenskab af offentlig myndighed, anses som udgangspunkt ikke for en afgiftspligtig person.

Domstolen præciserer, at et offentligt organ, der allerede er momsregistreret ved erhvervelsen af en investeringsejendom, som kan anvendes til både momspligtige og ikke-momspligtige aktiviteter, kan have ret til momsfradrag, selvom det ikke udtrykkeligt har erklæret en hensigt om momspligtig anvendelse. Det afgørende er, om organet handlede som en afgiftspligtig person ved erhvervelsen, hvilket skal vurderes ud fra alle faktiske omstændigheder.

Domstolen understreger, at det er uden betydning for fradragsretten, om det er vanskeligt at fordele investeringsudgifter mellem momspligtige og ikke-momspligtige transaktioner. Fordelingen reguleres i bestemmelserne om pro rata-satsen for fradraget.

Centrale EU-retlige principper

• Fradragsretten som grundprincip: Domstolen bekræfter, at retten til at fradrage moms er et grundlæggende princip i det fælles momssystem, jf. artikel 167 og 168 i direktiv 2006/112/EF.
• Neutralitetsprincippet: Momsordningen skal sikre neutralitet, så afgiftsbyrden ikke påvirker økonomiske aktiviteter, der i princippet er momspligtige.
• Reguleringsordningens betydning: Reguleringsordningen (artikel 184 ff. i direktiv 2006/112/EF) er afgørende for at sikre nøjagtige fradrag og neutralitet i afgiftsbelastningen.
• Afgiftspligtig persons status: Kun en person, der handler som afgiftspligtig på tidspunktet for erhvervelsen af et gode, har ret til momsfradrag.
• Tidspunkt for fradragsret: Fradragsretten indtræder samtidig med, at momsen forfalder, dvs. på tidspunktet for levering af goderne.
• Offentlige organers rolle: Offentlige organer anses som udgangspunkt ikke for afgiftspligtige, når de handler som offentlig myndighed, jf. artikel 13, stk. 1, i direktiv 2006/112/EF.

Anvendelse i den konkrete sag

Domstolen fortolker, at selvom en kommune oprindeligt anvender en investeringsejendom til ikke-momspligtige aktiviteter (varetagelse af offentlige opgaver), kan den alligevel have ret til regulering af momsfradrag, hvis den efterfølgende også anvender ejendommen til momspligtige transaktioner. Det afgørende er, om kommunen ved erhvervelsen af ejendommen havde til hensigt at udøve økonomisk virksomhed, hvilket skal vurderes ud fra objektive forhold.

Betydning for EU-retten

Dommen præciserer betingelserne for momsfradrag for offentlige organer, der både udfører momspligtige og ikke-momspligtige aktiviteter. Den understreger, at hensigten på tidspunktet for erhvervelsen af et gode er afgørende, men at denne hensigt kan være underforstået og ikke nødvendigvis skal være udtrykkeligt erklæret. Dommen bidrager til at sikre en mere ensartet fortolkning af momsreglerne i EU-medlemsstaterne og fremmer neutraliteten i momssystemet.