Højesteret: Transfer pricing – armslængdeprincippet – transfer pricing-dokumentation

Sagens Baggrund

Sagen omhandler Appellant A/S', tidligere Sagsøgte A/S', skattepligtige indkomst for indkomstårene 2005-2011. De centrale problemstillinger vedrører selskabets omkostninger til indleje af medarbejdere i henhold til en intern koncernaftale, "The Virksomhed 1 Organisations International Assignment Agreement" (IAA-aftalen), samt royaltybetalinger for immaterielle aktiver i henhold til en licensaftale for indkomståret 2007. Begge aftaler involverer transaktioner mellem interesseforbundne parter, og sagens kerne er, hvorvidt disse transaktioner er sket på armslængdevilkår i overensstemmelse med Ligningsloven § 2, stk. 1.

IAA-aftalen, indgået i 2001 mellem koncernens driftsselskaber (herunder Appellant A/S) og Virksomhed SCA (Luxembourg), regulerer ind- og udleje af medarbejdere. Ifølge aftalen betaler det indlejende selskab det udlejende selskabs direkte og indirekte lønomkostninger med et avancetillæg (mark-up) på 30 %.

Licensaftalen, indgået i 2006 mellem Appellant A/S og det schweiziske koncernselskab Virksomhed G.m.b.H, fastsætter en royalty på 7 % af Appellant A/S' omsætning med eksterne kunder for udnyttelsen af immaterielle aktiver ejet af Virksomhed G.m.b.H.

Problemstillinger

De primære spørgsmål for Højesteret var:

• Hvorvidt Appellant A/S' transfer pricing-dokumentation var så mangelfuld, at Skattestyrelsen var berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af avancetillægget og royaltyen, jf. Skattekontrolloven § 3 B, stk. 8, jf. Skattekontrolloven § 5, stk. 3.
• Hvorvidt Skatteministeriet havde godtgjort, at det anvendte avancetillæg på 30 % og royaltybetalingen på 7 % ikke var i overensstemmelse med armslængdeprincippet, jf. Ligningsloven § 2, stk. 1.

Forløb i Tidligere Instanser

• SKATs Afgørelser:

  • 31. august 2011: SKAT (nu Skattestyrelsen) nedsatte skønsmæssigt avancetillægget for medarbejderindleje til 4,1 % for indkomstårene 2005 og 2006, hvilket forhøjede Appellant A/S' skattepligtige indkomst med henholdsvis 14.919.780 kr. (2005) og 16.996.616 kr. (2006).
  • 12. marts 2014: SKAT nedsatte skønsmæssigt avancetillægget til 7,27 % for indkomstårene 2007-2011, hvilket forhøjede selskabets skattepligtige indkomst for disse år. Endvidere nedsatte SKAT skønsmæssigt fradraget for royalty betalt i 2007, hvilket forhøjede selskabets skattepligtige indkomst med 25.951.421 kr.

• Landsskatterettens Afgørelser:

  • 16. december 2015 (2005-2006): Landsskatteretten fandt, at der ikke var grundlag for at ændre avancetillægget på 30 %, og SKATs forhøjelser blev nedsat til 0 kr.
  • 24. maj 2019 (2007-2011): Landsskatteretten fandt, at der ikke var grundlag for at ændre royaltysatsen på 7 %, men at opgørelsen af royalty skulle anvende danske regnskabsstandarder. Forhøjelsen af den skattepligtige indkomst vedrørende royalty for indkomståret 2007 blev herefter fastsat til 7.027.853 kr.

• Landsrettens Dom:

  • Skatteministeriet anlagde sag mod Appellant A/S med påstand om, at selskabets skattepligtige indkomst skulle forhøjes for alle de omhandlede indkomstår i overensstemmelse med SKATs oprindelige afgørelser.
  • Landsretten gav Skatteministeriet medhold i den nedlagte påstand.

Appellant A/S, tidligere Sagsøgte A/S, har for Højesteret nedlagt påstand om frifindelse og om, at selskabets skattepligtige indkomst i indkomståret 2007 nedsættes med 7.027.853 kr. Subsidiært har selskabet påstået hjemvisning af ansættelsen for indkomstårene 2005-2011 til fornyet behandling ved Skattestyrelsen. Endvidere har selskabet påstået tilbagebetaling af 1.000.000 kr., som var betalt til opfyldelse af landsrettens omkostningsafgørelse, med procesrente fra den 5. september 2023. Skatteministeriet har påstået stadfæstelse af landsrettens dom og frifindelse for betalingspåstanden.

Højesterets Vurdering af Transfer Pricing Dokumentation (IAA-aftalen)

Højesteret fastslog, at Skatteministeriet ikke havde godtgjort, at Appellant A/S' globale transfer pricing-dokumentation for indkomstårene 2005-2011 vedrørende avancetillægget på 30 % var så mangelfuld, at den kunne sidestilles med manglende dokumentation. Det blev bemærket, at dokumentationen var baseret på OECD's retningslinjer for transfer pricing og indeholdt et begrundet valg af metode (Cost Plus-metoden), en funktions- og risikoanalyse samt en sammenlignelighedsanalyse på et oplyst datagrundlag. Skatteministeriets uenighed i prisfastsættelsesmetoden eller sammenlignelighedsanalysen gjorde ikke i sig selv dokumentationen mangelfuld. Derfor kunne SKAT ikke skønsmæssigt ansætte indkomsten i medfør af Skattekontrolloven § 3 B, stk. 8, jf. Skattekontrolloven § 5, stk. 3.

Højesterets Vurdering af Armslængdepris (IAA-aftalen)

Det blev anerkendt, at ind- og udleje af medarbejdere mellem koncernselskaber ikke kan sidestilles med levering af en konsulentydelse, og at prisen derfor ikke kan fastsættes efter Comparable Uncontrolled Price-metoden (CUP). Appellant A/S havde anvendt Cost Plus-metoden og fastsat avancetillægget til 30 % baseret på sammenligninger med bruttoavancer i it- og konsulentfirmaer. Højesteret fandt, at Skatteministeriet ikke havde godtgjort, at avancetillægget på 30 % var i strid med armslængdeprincippet, jf. Ligningsloven § 2, stk. 1. Det var ikke bevist, at en uafhængig part ikke kunne opnå en sådan betaling, eller at ydelsen skulle sammenlignes med et vikarbureaus udlejning af en vikar.

Højesterets Vurdering af Royalty (Licensaftalen)

Ejerskab af Immaterielle Aktiver

Højesteret fandt, at der ikke var grundlag for at fastslå, at Virksomhed G.m.b.H ikke var ejer af de immaterielle aktiver, som licensaftalen mellem Virksomhed G.m.b.H og Appellant A/S fra 2006 omhandlede. Det blev lagt til grund, at Virksomhed G.m.b.H siden 2001 havde haft ansvaret for og truffet beslutninger om udvikling, beskyttelse og afholdelse af udgifter til koncernens immaterielle aktiver og overordnet markedsføring.

Transfer Pricing Dokumentation for Royalty

Skatteministeriet havde ikke godtgjort, at Appellant A/S' globale transfer pricing-dokumentation for indkomståret 2007 vedrørende royaltysatsen på 7 % var så mangelfuld, at den kunne sidestilles med manglende dokumentation. Dokumentationen var baseret på OECD's retningslinjer og indeholdt valg af metode (Residual Profit Split), funktions- og risikoanalyse samt sammenlignelighedsanalyse. Skatteministeriets indvendinger om utilstrækkelig hensyntagen til Appellant A/S' bidrag til IP-værdien gjorde ikke dokumentationen mangelfuld. Derfor kunne SKAT ikke skønsmæssigt ansætte indkomsten i medfør af Skattekontrolloven § 3 B, stk. 8, jf. Skattekontrolloven § 5, stk. 3.

Armslængdepris for Royalty

Licensaftalen fastsatte en royaltysats på 7 % af omsætningen med eksterne kunder. Appellant A/S havde anvendt avancefordelingsmetoden (Residual Profit Split) til at vise, at royaltysatsen var på armslængdevilkår. Højesteret fandt, at Skatteministeriet ikke havde godtgjort, at royaltysatsen på 7 % ikke lå inden for rammerne af, hvad der kunne være opnået mellem uafhængige parter, jf. Ligningsloven § 2, stk. 1. Det var heller ikke godtgjort, at der skatteretligt var grundlag for at tilsidesætte parternes civilretlige aftale om royaltyberegning baseret på amerikanske regnskabsstandarder.

Konklusion og Afgørelse

På baggrund af ovenstående tog Højesteret Appellant A/S' principale påstand til følge:

• Appellant A/S, tidligere Sagsøgte A/S, frifindes for Skatteministeriets påstand om forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst for indkomstårene 2005-2011.
• Appellant A/S', tidligere Sagsøgte A/S' skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 nedsættes med 7.027.853 kr.
• Skatteministeriet skal tilbagebetale 1.000.000 kr. til Appellant A/S, tidligere Sagsøgte A/S, med procesrente fra den 5. september 2023.
• Skatteministeriet skal betale sagsomkostninger for landsret og Højesteret på 1.817.000 kr. til Appellant A/S, tidligere Sagsøgte A/S. Beløbet forrentes efter Renteloven § 8 a.

De idømte beløb skal betales inden 14 dage efter dommens afsigelse.