Skattepligt af rejsegodtgørelse - manglende kontrol med udbetalinger

Sagen omhandler Skattestyrelsens afgørelse om at anse udbetalt rejsegodtgørelse til klageren for skattepligtig indkomst i indkomstårene 2019 (69.605 kr.), 2020 (99.387 kr.) og 2021 (76.392 kr.). Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse, men hjemviste den subsidiære påstand om rejsefradrag til fornyet behandling i 1. instans.

Klageren var ansat i en virksomhed, der udførte montagearbejde med ventilationsanlæg på skiftende midlertidige arbejdspladser over hele Danmark. Klageren kørte i firmabil fra virksomhedens forretningssted eller egen bopæl til arbejdsstederne og overnattede i nær tilknytning til disse, når afstanden var stor. Virksomheden udbetalte skattefrie rejsegodtgørelser (diæter) baseret på ugesedler og tidsregistreringer.

Skattestyrelsen indledte sagen som følge af en arbejdsgiverkontrol, hvor det blev konstateret, at der manglede behørige afregningsbilag, og at den eksisterende dokumentation var mangelfuld. Skattestyrelsen anførte, at arbejdsgiveren ikke havde opfyldt sin pligt til at kontrollere, at betingelserne for skattefri udbetaling var opfyldt på udbetalingstidspunktet, hvilket er en grundlæggende forudsætning for skattefrihed. De fremsendte blanketter for overnatning var rekonstrueret efter kontrolperioden.

Dokumentationsmangler

De fremsendte ugesedler og blanketter for overnatning indeholdt væsentlige mangler i forhold til kravene i bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelse. Manglerne omfattede blandt andet:

Klagerens repræsentant argumenterede for, at rejserne var tjenesterejser, og at klageren opfyldte de materielle betingelser for skattefri rejsegodtgørelse, herunder kravet om midlertidigt arbejdssted, afstand, overnatning og varighed på mindst 24 timer. Det blev fremhævet, at arbejdet var fysisk krævende, og at lange arbejdstider i kombination med transporttid nødvendiggjorde overnatning for at overholde Arbejdsmiljølovens § 50 om hviletid. Repræsentanten anførte desuden, at den udførte kontrol var tilstrækkelig, selvom den ikke opfyldte alle formelle krav, med henvisning til SKM2018.240.LSR, og at medarbejdernes læse- og skrivevanskeligheder burde tages i betragtning. Endelig blev det anført, at Skattestyrelsens afgørelse var ugyldig grundet tilsidesættelse af proportionalitetsprincippet og skøn under regel.

Landsskatteretten skulle afgøre, hvorvidt arbejdsgiveren havde ført den fornødne kontrol i forbindelse med udbetaling af skattefrie rejsegodtgørelser. Ifølge Ligningsloven § 9, stk. 4 medregnes godtgørelser for arbejdsrelaterede udgifter som udgangspunkt til indkomsten, medmindre de er omfattet af Ligningsloven § 9 A og ikke overstiger standardsatserne. En lønmodtager anses for at være på rejse, når afstanden til et midlertidigt arbejdssted forhindrer overnatning på den sædvanlige bopæl, eller ved midlertidig udsendelse, der medfører samme situation. Rejsen skal desuden have en varighed på mindst 24 timer, jf. Ligningsloven § 9 A, stk. 5.

Det er en afgørende betingelse for skattefri rejsegodtgørelse, at arbejdsgiveren har ført den fornødne kontrol, og at der foreligger behørige bogføringsbilag, der indeholder specifikke oplysninger som modtagerens navn, adresse og CPR-nr., rejsens erhvervsmæssige formål, start- og sluttidspunkt, mål med eventuelle delmål, anvendte satser og beregning af godtgørelsen. Disse krav fremgår af § 1 i bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse.

Landsskatteretten lagde vægt på, at kontrollen skal være forudgående og opfyldt på udbetalingstidspunktet, jf. SKM2009.430.HR. Konsekvensen af manglende effektiv kontrol er, at hele den udbetalte godtgørelse anses for skattepligtig hos modtageren, uanset om de øvrige betingelser for at være på rejse i øvrigt er opfyldt, jf. SKM2007.247.HR og SKM2002.525.VLR. Retten henviste også til SKM2018.61.BR, hvor manglende kontrol og utilstrækkelige bilag førte til beskatning.

Landsskatteretten fandt, at den fremlagte dokumentation (blanketter for overnatning, ugesedler og tidsregistreringer) ikke i sig selv indeholdt de krævede oplysninger. Der manglede blandt andet rejsens erhvervsmæssige formål, start- og sluttidspunkt, specifikke adresser, anvendte satser og beregning af godtgørelsen. Desuden var bilagene ikke altid underskrevet eller stemplet af arbejdsgiveren. Det blev også bemærket, at de fremsendte blanketter og tidsregistreringer var udarbejdet efter arbejdsgiverkontrollen, og at arbejdsgiveren selv havde oplyst, at der ikke forelå afregningsbilag ved udbetalingstidspunktet.

Landsskatteretten konkluderede derfor, at arbejdsgiveren ikke havde haft det fornødne grundlag for at føre en effektiv kontrol på udbetalingstidspunktet. Dette medførte, at klageren skulle beskattes af den udbetalte rejsegodtgørelse, som anses for am-bidragspligtig personlig indkomst efter Arbejdsmarkedsbidragsloven § 2, stk. 1 og Personskatteloven § 3, stk. 1.

Subsidiær påstand om rejsefradrag

For så vidt angår klagerens subsidiære påstand om ret til rejsefradrag efter Ligningsloven § 9 A, stk. 7, hjemviste Landsskatteretten sagen til Skattestyrelsen som 1. instans, da Skattestyrelsen ikke tidligere havde taget stilling hertil i afgørelsen.

Formalitetsindsigelser

Landsskatteretten afviste klagerens formalitetsindsigelser om tilsidesættelse af proportionalitetsprincippet og skøn under regel. Retten lagde vægt på, at Skattestyrelsen havde gennemgået de fremsendte bilag og konstateret, at betingelserne for skattefri udbetaling ikke var opfyldt. Det blev understreget, at retspraksis fastslår, at manglende effektiv kontrol medfører fuld beskatning af godtgørelsen.