Genanbringelse af fortjeneste ved succession: Nedsættelse af anskaffelsessum efter Ejendomsavancebeskatningsloven

Sagen omhandler et bindende svar vedrørende opgørelse af ejendomsavance efter Ejendomsavancebeskatningsloven ved salg af en ejendom, der er erhvervet med succession, og hvor en tidligere ejendomsavance er genanbragt. Spørgsmålet var, om den genanbragte fortjeneste skulle nedsætte indgangsværdien, hvis klageren valgte at anvende 1993-vurderingen med tillæg af 10 % (Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 3, 1. og 2. pkt.) som indgangsværdi.

Klageren havde i 2003 købt ejendommen [adresse1], [by1] af sin far med succession, hvilket betød, at klageren indtrådte i faderens ejendomsavancebeskatningsgrundlag. Faderen havde erhvervet ejendommen før 19. maj 1993. Samme år, i 2003, havde klageren solgt en anden ejendom med fortjeneste, som blev genanbragt i anskaffelsessummen for den nyerhvervede ejendom. I 2020 solgte klageren ejendommen [adresse1].

Klagerens argumenter

Klagerens repræsentant argumenterede for, at den genanbragte fortjeneste ikke skulle modregnes i 1993-vurderingen med tillæg af 10 %. Hovedargumenterne var:

• Ordlydsfortolkning af loven: Ifølge Ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A, stk. 1 og Den juridiske vejledning henvises der til "den kontantomregnede anskaffelsessum" eller "den kontante anskaffelsessum" som den værdi, der skal nedsættes. Klageren mente, at dette kun refererer til den faktiske anskaffelsessum på købstidspunktet og ikke de særlige indgangsværdier efter Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 3.
• Praksisændring: Klageren gjorde gældende, at Skattestyrelsens fortolkning, som blev offentliggjort i Den juridiske vejledning 2013-1, var en skærpende praksisændring. Da klageren købte ejendommen i 2003, var denne fortolkning ikke offentliggjort. Klageren henviste til, at der ikke havde været sager om problemstillingen før 2012, hvilket understøttede, at der var tale om en ny praksis, der ikke burde have tilbagevirkende kraft.

• Manglende lovhjemmel: Klageren anførte, at lovbemærkningerne til Ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A fra 1993 ikke indeholdt fortolkningsbidrag, der støttede genanbringelse i 1993-vurderingen.
• Tidligere praksis: Klageren henviste til afgørelser som SKM2001.308.LSR, SKM2002.274.ØLR og SKM2013.333.HR for at understøtte en indskrænkende ordlydsfortolkning af genanbringelsesreglerne.

Skattestyrelsens argumenter

Skattestyrelsen fastholdt sit "Nej" til spørgsmålet og argumenterede:

• Formål med genanbringelse: Formålet med Ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A er at udskyde beskatningen af fortjenesten, ikke at eliminere den. Derfor skal den genanbragte fortjeneste altid komme til genbeskatning ved nedsættelse af anskaffelsessummen, uanset hvilken indgangsværdi der vælges.
• Ingen praksisændring: Skattestyrelsen afviste, at der var tale om en skærpende praksisændring, da de tidligere vejledninger ikke indeholdt konkrete udsagn om den specifikke problemstilling, og der ikke var godtgjort en administrativ praksis, der støttede klagerens synspunkt.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse og besvarede spørgsmålet med "Nej".

Retten lagde vægt på følgende:

• Formål med genanbringelse: Formålet med indførelsen af Ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A var at muliggøre en udskydelse af beskatningen af ejendomsavancen, ikke en fritagelse. Dette indebærer, at den genanbragte fortjeneste skal nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom.
• Fortolkning af anskaffelsessum: Begrebet "anskaffelsessum" i Ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A, stk. 1 skal forstås i overensstemmelse med Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 1, jf. Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 2 og Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 3. Der er ikke angivet særlige fortolkningsbidrag i forarbejderne til bestemmelsen, der skulle begrænse dette.
• Nedsættelse uanset indgangsværdi: Landsskatteretten fandt, at der skal ske nedsættelse med den genanbragte fortjeneste, uanset hvilken skattemæssig anskaffelsessum – herunder en af indgangsværdierne efter Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 3, 1. og 2. pkt. – der anvendes ved avanceopgørelsen af den ejendom, der er genanbragt i.
• Tidligere praksis og vejledninger: Retten fandt ikke, at klageren kunne støtte ret på indholdet af Ligningsvejledningen og Den juridiske vejledning forud for version 2013-1. Dette skyldtes, at vejledningerne ikke konkret indeholdt udsagn om den specifikke problemstilling, og det ikke var godtgjort, at der på tidspunktet for genanbringelsen (2003) og frem til ændringen i 2013 bestod en administrativ praksis, hvorefter der kun kunne ske nedsættelse med en genanbragt fortjeneste ved anvendelsen af den kontante anskaffelsessum.
• Relevans af påberåbt praksis: De af klageren påberåbte afgørelser (SKM2001.308.LSR, SKM2002.274.ØLR, SKM2013.333.HR) vedrørte andre specifikke problemstillinger (genanbringelse i forbedringsudgifter, delsalg i restejendom, tilbagekøb af samme ejendom) og slog ikke fast, at der ved fortolkningen af Ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A skulle anvendes en indskrænkende ordlydsfortolkning i den foreliggende situation.

Landsskatteretten konkluderede, at den genanbragte fortjeneste skal nedsætte anskaffelsessummen, uanset om klageren vælger at anvende en af indgangsværdierne efter Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 3, 1. og 2. pkt..