Stadfæstelse af afslag på forskerskatteordning grundet manglende reelt ansættelsesforhold

Sagen omhandler en klagers anmodning om beskatning efter forskerskatteordningen, jf. Kildeskatteloven §§ 48e-f, som Skattestyrelsen havde afvist. Klageren, en belgisk statsborger, var udstationeret fra et belgisk selskab til et dansk koncernforbundet selskab for en treårig periode med start den 1. maj 2018. I forbindelse med udstationeringen indgik klageren en International Mobility Agreement (IMA) med både det belgiske og det danske selskab samt en ansættelseskontrakt med det danske selskab.

Faktiske omstændigheder

IMA fastslog, at klageren fortsat ville være ansat af det belgiske selskab, men udstationeret til det danske selskab. Det fremgik, at udstationeringen kunne afsluttes, uden at det påvirkede ansættelsen i hjemlandet. Den danske ansættelseskontrakt specificerede, at klageren ville være ansat af det danske selskab, som også havde instruktionsbeføjelsen, og at ansættelsesafslutning skulle være i overensstemmelse med funktionærloven og IMA. Lønnen blev delvist udbetalt af det belgiske selskab (19.328 euro årligt) og delvist af det danske selskab (244.961 kr. årligt). Klageren forblev dækket af social sikring, pension og arbejdsløshedsstøtte i Belgien. Et tillæg til IMA af 9. juli 2018 bekræftede et månedligt huslejetilskud på 23.500 kr. efter skat, som blev bruttoopgjort og tillagt bruttolønnen.

Skattestyrelsens afgørelse og begrundelse

Skattestyrelsen afviste ansøgningen om forskerskatteordningen med den begrundelse, at minimumslønkravet i Kildeskatteloven § 48e, stk. 3, nr. 3 ikke var opfyldt. Hovedpunkterne i afvisningen var:

• Ansættelseskontraktens indhold: Tillægget om husleje var udarbejdet efter ansættelsens start og kunne derfor ikke medregnes som et garanteret beløb fra starten af ansættelsen.
• Vederlagskravet: Kun den del af lønnen, som den danske arbejdsgiver garanterede og hæftede for, kunne medregnes. Da en del af lønnen blev betalt af det belgiske selskab, kunne denne del ikke indgå i beregningen. Huslejetilskuddet blev heller ikke medregnet, da det var et "op til"-beløb og ikke et garanteret mindstebeløb i den oprindelige kontrakt. Kun den garanterede nettoløn fra det danske selskab (244.961 kr. årligt) og fri telefon (233,33 kr. månedligt) blev medregnet, hvilket ikke opfyldte minimumskravet.

Klagerens opfattelse

Klageren nedlagde påstand om beskatning efter forskerskatteordningen og anførte, at minimumslønkravet ville være opfyldt, hvis de afviste løndele blev medregnet. Klageren argumenterede for, at:

• Løn fra belgisk selskab: Selvom en del af lønnen blev udbetalt af det belgiske selskab, arbejdede klageren 100% for det danske selskab, og omkostningen blev viderefaktureret til det danske selskab. Dette burde medregnes i henhold til SKM2019.525.LSR.
• Huslejetilskud: Det faktiske udbetalte huslejetilskud på brutto 34.991 kr. (netto 23.500 kr.) skulle medregnes, da det var aftalt i kontrakten (omend som et "op til"-beløb) og faktisk udbetalt fra ansættelsens begyndelse. Klageren henviste til SKM2017.736.LSR og SKM2016.73.LSR, der i situationer med manglende kontraktmæssig klarhed har henset til de faktiske forhold.
• Dansk ansættelsesforhold: Der forelå en gyldig og bindende dansk ansættelseskontrakt, og klageren arbejdede 100% for det danske selskab, som dækkede hele lønnen og indberettede den i Danmark. Den sideløbende ansættelse i Belgien var hvilende. Klageren henviste til lovændringen af Kildeskatteloven § 48e, stk. 1 (lov nr. 1432 af 5. december 2018), der skulle forenkle ansættelseskravet.
• Social sikring: Det forhold, at klageren var omfattet af belgisk social sikring i henhold til Forordning 883/2004 artikel 12, stk. 1, burde ikke diskvalificere fra forskerskatteordningen, da Kildeskatteloven § 48f, stk. 3 direkte giver hjemmel til fradrag for udenlandske sociale bidrag. Klageren mente, at Skattestyrelsens fortolkning ville gøre denne bestemmelse illusorisk og udgjorde en skærpende praksisændring uden varsel.

Skattestyrelsens høringssvar og supplerende udtalelser

Skattestyrelsen fastholdt sin afgørelse og argumenterede for, at kun den indsendte ansættelseskontrakt og de faktiske forhold ved ansættelsens start skulle lægges til grund, ikke senere lønindberetninger. De gentog, at den danske arbejdsgiver kun garanterede den del af lønnen, der fremgik af den danske kontrakt, og at huslejetillægget ikke var et garanteret beløb fra ansættelsens start. Vedrørende social sikring anførte Skattestyrelsen, at opretholdelse af social sikring i hjemlandet indikerede, at ansættelsen i hjemlandet var aktiv, og at der muligvis var tale om arbejdsudleje, hvilket ikke er omfattet af forskerskatteordningen. De afviste, at SKM2019.525.LSR var sammenlignelig, da den vedrørte en forlængelse af en eksisterende registrering. I en supplerende udtalelse fastholdt Skattestyrelsen, at der ikke forelå et reelt ansættelsesforhold med det danske selskab, da klageren blot var "assigned" til det danske selskab, og ansættelsen i Belgien ikke var hvilende. De henviste til SKM2018.649.ØLR og argumenterede for, at løn udbetalt af det belgiske selskab ikke kunne indgå i vederlagskravet, da den ikke udgjorde A-indkomst i Danmark, hvilket stred mod ordningens formål.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten bemærkede, at personer, der bliver skattepligtige i Danmark i forbindelse med påbegyndelse af et ansættelsesforhold hos en dansk arbejdsgiver, kan vælge at blive beskattet efter forskerskatteordningen, jf. den dagældende Kildeskatteloven § 48e, stk. 1. Bestemmelsen blev ændret med virkning fra den 1. januar 2019, jf. lov nr. 1432 af 5. december 2018 (Afbureaukratisering af forsker-skatteordningen).

Retten lagde til grund, at klageren ifølge International Mobility Agreement (IMA) fortsat var ansat af det belgiske selskab, men var udstationeret til det danske selskab. Det fremgik, at det belgiske selskab kunne afslutte udstationeringen, og at dette ikke ville påvirke klagerens ansættelse i det belgiske selskab. På denne baggrund fandt retten, at ansættelsesforholdet med det belgiske selskab ikke kunne anses for hvilende under klagerens ophold i Danmark.

Det blev desuden fremhævet, at klageren under opholdet i Danmark forblev omfattet af de belgiske sociale sikringsordninger. Dette var i overensstemmelse med Europa-Parlamentets og Rådets forordning af 2004-04-29, 883/2004 artikel 12, stk. 1, som tillader en person at forblive omfattet af hjemlandets lovgivning, hvis udstationeringen ikke forventes at overstige 24 måneder.

Under disse omstændigheder fandt retten det ikke afgørende, at klageren havde indgået en ansættelseskontrakt med det danske selskab, at IMA var underskrevet af det danske selskab, eller at instruktionsbeføjelsen var tillagt det danske selskab.

Samlet set fandt Landsskatteretten det ikke godtgjort, at klageren var i et reelt ansættelsesforhold med det danske selskab. Klageren kunne derfor ikke beskattes efter de dagældende regler i Kildeskatteloven §§ 48e og 48f.

Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse.