Landsskatteretten: Beskatning af aktionærlån – kreditorskifte og lønindberetning

Sagen omhandler beskatning af aktionærlån ydet af to selskaber, [virksomhed1] A/S (moderselskab) og [virksomhed2] ApS (datterselskab), til klageren, der var hovedaktionær og direktør i begge selskaber. Skattestyrelsen havde forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomstårene 2014, 2015 og 2017, idet lån over mellemregningskonti blev anset for skattepligtige hævninger i henhold til Ligningsloven § 16 e.

De centrale uenigheder drejede sig om to hovedpunkter:

• Kreditorskifte: For indkomstårene 2014 og 2015 havde Skattestyrelsen anset overførsler af tilgodehavender fra [virksomhed2] ApS til [virksomhed1] A/S som nye skattepligtige hævninger for klageren. Klageren gjorde gældende, at der alene var tale om et kreditorskifte af en allerede eksisterende fordring, og at beløbene allerede var beskattet i forbindelse med de oprindelige hævninger fra [virksomhed2] ApS, hvorfor der ikke var hjemmel til dobbeltbeskatning.
• Lønindberetning: For indkomståret 2017 havde klagerens bogholder indberettet en bruttoløn på 400.000 kr., hvoraf 202.352,33 kr. var angivet som á conto løn, der blev krediteret mellemregningskontoen. Klageren mente, at dette beløb allerede var beskattet som løn og derfor skulle fratrækkes Skattestyrelsens forhøjelse af aktionærlånet.

Skattestyrelsen fastholdt, at enhver forøgelse af lånet var skattepligtig på hævetidspunktet, uanset tilbagebetalinger, og at et kreditorskifte skabte et nyt låneforhold. For 2017 anså Skattestyrelsen lønindberetningen som en tilbagebetaling, der ikke påvirkede beskatningen af de oprindelige hævninger. Klageren henviste til, at Ligningsloven § 16 e ikke gav hjemmel til at beskatte beløb, der ikke faktisk var overført til aktionæren, eller til at beskatte den samme udbetaling flere gange. Klageren påpegede også, at den forlængede ligningsfrist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 5 ikke var relevant for de omstridte beløb i 2014 og 2015.

Sagens udfald for de enkelte indkomstår var som følger:

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fastslog, at lån ydet af et selskab til en fysisk person med bestemmende indflydelse behandles som hævninger uden tilbagebetalingspligt i henhold til Ligningsloven § 16 e, stk. 1. Klageren var omfattet af personkredsen i denne bestemmelse.

Låneforhold mellem selskaber og aktionærer anses for selvstændige, hvis de behandles som sådanne, f.eks. ved adskilte konti, jf. SKM2019.40.LSR og SKM2019.49.LSR. Enhver postering, der øger et lån til klageren, anses for et lån omfattet af Ligningsloven § 16 e, jf. SKM2021.357.ØL, SKM2021.422.VLR, og SKM2019.127.BR. Beskatning efter Ligningsloven § 16 e, stk. 1 medfører ikke, at lånet civilretligt anses for tilbagebetalt. Krediteringer på mellemregningskontoen, når selskabet har et tilgodehavende, anses for tilbagebetalinger uden betydning for opgørelsen af lånet, jf. SKM2018.23.LSR og SKM2018.364.LSR.

Indkomståret 2014

Landsskatteretten fandt, at debiteringerne på henholdsvis 92.404,30 kr. og 4.358,58 kr. på mellemregningskontoen mellem klageren og [virksomhed1] A/S den 31. december 2014 udgjorde et kreditorskifte. Da der ikke blev stillet yderligere midler til rådighed for klageren i forbindelse hermed, var klageren ikke skattepligtig af disse beløb. De tilskrevne renter på 4.358,59 kr. blev anset for betalt inden udløbet af selskabets selvangivelsesfrist og udgjorde derfor ikke et nyt lån efter Ligningsloven § 16 e.

Indkomståret 2015

For indkomståret 2015 kunne det ikke konstateres ud fra de fremlagte kontospecifikationer, at der var debiteret 3.447 kr. på mellemregningskontoen mellem klageren og [virksomhed1] A/S, ligesom beløbet ikke fremgik af mellemregningskontoen mellem [virksomhed2] ApS og klageren. Landsskatteretten nedsatte klagerens aktieindkomst med 1.329 kr. for 2015.

Indkomståret 2017

Landsskatteretten fandt, at det ikke var dokumenteret, at lønsedlen dateret den 29. december 2017 for en bruttoløn på 400.000 kr. (á conto løn 202.352,33 kr.) udgjorde en efterangivelse af klagerens lån som løn. Der var ikke talmæssig sammenhæng mellem lånet og lønnen, og á conto lønnen blev anvendt til at nedbringe gælden til selskabet. Krediteringen blev derfor anset for en tilbagebetaling, der ikke påvirkede opgørelsen af lånet. Skattestyrelsens afgørelse for 2017 blev derfor stadfæstet.

Samlet opgørelse

Klagerens lån, der er omfattet af Ligningsloven § 16 e, stk. 1 og skal beskattes som udbytte i henhold til Ligningsloven § 16 a, blev opgjort som følger:

Ansættelsen var omfattet af den forlængede ordinære frist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 5, da der var tale om kontrollerede transaktioner. Landsskatteretten bemærkede desuden, at risikoen for dobbeltbeskatning i forbindelse med aktionærlån var en forudset og accepteret konsekvens af Ligningsloven § 16 e, stk. 1, jf. SKM2021.357.ØL og SKM2021.422.VLR.