Momsfritagelse ved salg af goodwill i tandlægeklinik - manglende fradragsret

Sagen omhandlede, hvorvidt et interessentskab, der drev en momsfritaget tandlægeklinik, skulle betale salgsmoms af goodwill i forbindelse med afhændelse af klinikken i 2016. Interessentskabet havde i hele sin levetid drevet momsfritaget virksomhed og havde aldrig været registreret for moms eller haft fradragsret for moms.

Skattestyrelsen havde oprindeligt fundet, at salget af goodwill var momspligtigt efter Momsloven § 4, stk. 1. Styrelsen argumenterede, at overdragelsen ikke kunne betragtes som en momsfri virksomhedsoverdragelse efter Momsloven § 8, stk. 1, 3. punktum, da køberen ikke selv fortsatte driften af tandlægeklinikken, men overførte den til et nyetableret interessentskab, hvor sælgerne også var medejere. Skattestyrelsen henviste til EU-dommen C-497/01, Zita Modes Sàrl, og SKM2018.270.SR og SKM2018.271.SR. Desuden mente Skattestyrelsen, at goodwill som et immaterielt aktiv udgjorde en ydelse, og derfor ikke var omfattet af momsfritagelsen for varer i Momsloven § 13, stk. 2, selvom der ikke havde været fradragsret ved anskaffelsen. Styrelsen henviste til SKM2017.18.SR og C-242/08, Swiss Re Germany Holding GmbH.

Interessentskabets repræsentant påstod principalt, at overdragelsen var momsfri i henhold til Momsloven § 8, stk. 1, 1. punktum, da selskabet ikke havde haft ret til momsfradrag. Subsidiært blev det anført, at overdragelsen var en momsfri virksomhedsoverdragelse efter Momsloven § 8, stk. 1, 3. punktum. Repræsentanten argumenterede, at momslovens § 8, stk. 1, 1. punktum, skulle fortolkes modsætningsvis, så salg af aktiver, hvor der ikke har været fradragsret, er momsfri. Dette synspunkt blev understøttet af lovens ordlyd, forarbejder, dansk retspraksis (SKM2008.129.ØLR, SKM2002.416.VLR, SKM2005.265.LSR) og Skattestyrelsens egen Juridiske Vejledning. Det blev fremhævet, at en direktivkonform fortolkning ikke kunne tilsidesætte en klar lovtekst (contra legem). Vedrørende virksomhedsoverdragelsen blev det anført, at betingelserne var opfyldt, da klinikken fortsatte driften, og sælgeren ophørte med sin virksomhed, uanset den valgte juridiske struktur for videreførelsen.

Landsskatteretten ændrede Skattestyrelsens afgørelse og fandt, at interessentskabet ikke skulle betale salgsmoms af goodwill. Retten lagde vægt på, at interessentskabet ikke havde haft fradragsret for moms ved indkøb eller fremstilling af goodwill, og at salget derfor var momsfritaget i henhold til en modsætningsvis fortolkning af Momsloven § 8, stk. 1, 1. punktum. Landsskatteretten fandt desuden, at Momsloven § 8, stk. 1, 3. punktum (virksomhedsoverdragelse) ikke fandt anvendelse, da den forudsætter overdragelse af en registreringspligtig virksomhed.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten lagde til grund, at interessentskabet var en afgiftspligtig person, jf. Momsloven § 3, stk. 1, der drev selvstændig økonomisk virksomhed i form af tandlægevirksomhed, som var en momsfritaget aktivitet, jf. Momsloven § 13, stk. 1, nr. 1. Interessentskabet var derfor ikke en registreringspligtig virksomhed.

Landsskatteretten fandt, at idet interessentskabet ikke havde haft fuld eller delvis fradragsret ved indkøb, fremstilling m.v. af den omhandlede goodwill, var der tale om et momsfritaget salg til køberen. Dette blev fastslået med henvisning til en modsætningsvis fortolkning af Momsloven § 8, stk. 1, 1. punktum. Retten lagde vægt på ordlyden af bestemmelsen og de direkte bemærkninger til lovforslaget, som angiver, at salg af aktiver, der udelukkende har været anvendt i ikke-registreringspligtig virksomhed, ikke skal afgiftsbelægges. Dette inkluderer immaterielle rettigheder som patentrettigheder, hvilket Landsskatteretten fandt også omfattede goodwill.

Landsskatteretten fandt desuden, at Momsloven § 8, stk. 1, 3. punktum (vedrørende momsfri virksomhedsoverdragelse) ikke fandt anvendelse i den konkrete situation. Dette skyldes, at bestemmelsen i henhold til sin ordlyd alene anses for at finde anvendelse i forbindelse med overdragelse af registreringspligtig virksomhed, hvor den nye indehaver er eller bliver registreret efter momslovens §§ 47, 49, 51 eller 51a. Da tandlægevirksomhed er momsfritaget, var dette ikke tilfældet.

Retten bemærkede, at denne fortolkning var i overensstemmelse med formålet med bestemmelsen, herunder formålet i henhold til momssystemdirektivet, jf. EU-Domstolens afgørelse i sagen C-497/01, Zita Modes Sàrl, præmis 39.

Landsskatteretten ændrede således Skattestyrelsens afgørelse, hvilket Skattestyrelsen havde tiltrådt efter en fornyet vurdering baseret på SKM2020.329.LSR. Interessentskabet skulle derfor ikke betale salgsmoms på 697.000 kr. i forbindelse med overdragelsen af goodwill.