Landsskatteretten: Manglende fradrag for underskud af ikke-erhvervsmæssig landbrugsvirksomhed

Sagen omhandler en klagers deltidslandbrug og spørgsmålet om, hvorvidt virksomheden kan anses for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2015-2017. Dette har betydning for fradrag for underskud, anvendelse af kapitalafkastordningen og fradrag for ejendomsskatter.

Klageren, der er uddannet agronom, overtog ejendommen i 1995 og har siden drevet planteavl og ammekøer på ca. 61,5 hektar egen jord samt forpagtet jord. Virksomheden har siden opstarten i 1994 selvangivet underskud i 23 ud af 24 år, med undtagelse af et mindre overskud i 2004. Klageren har sideløbende haft fuldtidsansættelse med betydelig lønindkomst.

Skattestyrelsens vurdering

Skattestyrelsen anså ikke virksomheden for erhvervsmæssig i de påklagede år. Hovedargumenterne var den lange historie med underskud, manglende udsigt til rentabilitet selv efter en længere årrække, og at de budgetterede driftsomkostninger var for lave. Skattestyrelsen fremhævede, at det driftsøkonomiske regnskab skulle lægges til grund ved vurderingen af rentabilitet, og at der skulle tages højde for driftsøkonomiske afskrivninger. De beregnede driftsøkonomiske afskrivninger på bygninger (2 % af anskaffelsessummen, selv for skattemæssigt fuldt afskrevne bygninger) og driftsmidler (10 % af gennemsnitlig ultimosaldo over 5 år) førte til vedvarende negative resultater. Skattestyrelsen fastholdt, at klageren burde have tilpasset omkostningsniveauet tidligere, og at de forbedrede budgetter for 2018-2020 ikke ændrede vurderingen af de påklagede år.

Skattestyrelsens opgørelse af resultat efter driftsøkonomiske afskrivninger (baseret på deres beregninger) viste følgende:

Klagerens opfattelse

Klageren påstod, at virksomheden var erhvervsmæssig og berettiget til fradrag for underskud samt anvendelse af kapitalafkastordningen. Klageren fremhævede virksomhedens omfang, intensitet og seriøsitet med en omsætning op mod 700.000 kr. og en sædvanlig driftsform for deltidslandbrug. Der var ingen private formål bag driften. Klageren argumenterede for, at der var udsigt til overskud i de kommende år som følge af en plan for omkostningsreduktion, herunder ingen ansatte, gratis gylle og nedsatte udgifter til vedligeholdelse. Klageren bestred Skattestyrelsens beregning af driftsøkonomiske afskrivninger, især at der skulle afskrives på nedrevne bygninger og at afskrivningsgrundlaget for driftsmidler skulle baseres på en 10-årig akkumuleret værdi uden hensyntagen til afskrivninger eller forældelse. Klageren henviste til overskud i 2011, 2012 og 2016 (med klagerens egne afskrivningsberegninger) som bevis på rentabilitet og anmodede om syn og skøn samt at inddrage resultater for 2018 og 2019 i vurderingen.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at klagerens deltidslandbrug ikke kunne anses for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2015-2017. Afgørelsen blev truffet efter stemmeflerhed, hvor retsformandens stemme var afgørende.

Landsskatteretten lagde til grund, at klageren havde de nødvendige faglige forudsætninger som agronom og havde drevet landbrugsvirksomheden siden 1995. Virksomhedens omsætning på mellem 537.982 kr. og 683.817 kr. i de påklagede år blev anset for at vise den fornødne intensitet.

Begrundelse for afgørelsen

Trods den teknisk-landbrugsfaglige forsvarlige drift og fornødne intensitet, fandt retten ikke, at det var godtgjort, at virksomheden blev drevet erhvervsmæssigt. Dette skyldtes, at virksomheden ikke havde udsigt til at blive rentabel eller opnå et rimeligt driftsresultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter. Landsskatteretten henviste til Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a og praksis for deltidslandbrug, herunder TfS 1994, 364 og SKM2009.747.BR.

Ved opgørelsen af de driftsmæssige afskrivninger lagde retten vægt på følgende:

• Bygninger: Afskrivningsgrundlaget for bygninger blev fastsat til 2.286.314 kr. (anskaffelsessummen for samtlige driftsbygninger, inklusiv det tilbageværende maskinhus og halvtag). Det blev fastslået, at eksisterende bygninger, der er fuldt ud afskrevet skattemæssigt, stadig skal indgå i afskrivningsgrundlaget ved opgørelse af driftsmæssige afskrivninger. Med en afskrivningsprocent på 2 % skal der afskrives på bygningerne i 50 år. Der blev henvist til SKM2004.432.VLR.
• Driftsmidler: De driftsmæssige afskrivninger på driftsmidler skulle opgøres efter den lineære metode med udgangspunkt i kostprisen, i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det blev fundet, at det ikke var retvisende at opgøre afskrivningsgrundlaget på baggrund af et gennemsnit af ultimosaldoen for 3 eller 5 år.

Landsskatteretten fandt, at selv med forholdsvis beskedne afskrivninger på henholdsvis 2 % på bygninger og 10 % på driftsmidler, ville klagerens fremlagte budgetter for 2019 og 2020 ikke kunne levere et positivt resultat. Retten bemærkede, at der ikke var taget højde for den kommende udgift til forpagtning af yderligere 14 hektar jord, hvilket ville forringe det budgetterede resultat yderligere. Der blev lagt vægt på virksomhedens langvarige og betydelige underskud, og at det ikke var sandsynliggjort, at denne udvikling var vendt. Et positivt resultat i et enkelt år kunne ikke tillægges afgørende vægt, jf. SKM2009.24.HR.

To retsmedlemmer fandt dog, at der var grundlag for at anse virksomheden for erhvervsmæssigt drevet, idet omstruktureringen og nedsættelsen af omkostninger havde medført udsigt til overskud.

Afgørelse for de enkelte klagepunkter

• Fradrag for underskud af virksomhed: Da landbruget ikke blev anset for erhvervsmæssigt drevet, blev fradrag for underskud i de påklagede år ikke godkendt, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Skattestyrelsens afgørelse blev stadfæstet.
• Anvendelse af kapitalafkastordningen: Kapitalafkastordningen kan kun anvendes af selvstændige erhvervsdrivende. Da virksomheden ikke blev anset for erhvervsmæssig, kunne ordningen ikke anvendes, jf. Virksomhedsskatteloven § 22a. Skattestyrelsens afgørelse blev stadfæstet.
• Fradrag for erhvervsmæssig andel af ejendomsskatter: Fradrag for ejendomsskatter vedrørende den del af landbrugsejendommen, der ikke vedrører stuehus med tilhørende grund og have, blev godkendt. Dette fradrag er ikke afskåret, selvom driften ikke anses for erhvervsmæssig, og indrømmes i kapitalindkomsten, jf. Ligningsloven § 14, stk. 1, Ligningsloven § 14, stk. 2 og Personskatteloven § 4, stk. 2. Skattestyrelsens afgørelse blev stadfæstet på dette punkt.