Tilgodehavende i interessentskab efter udtræden anset som erhvervsmæssigt aktiv

Sagen drejede sig om, hvorvidt en tidligere interessents tilgodehavende i et interessentskab fortsat kunne anses for et erhvervsmæssigt aktiv og dermed forblive i virksomhedsordningen (VSO). SKAT havde ansat en hævning i virksomhedsordningen ultimo 2014, idet klagerens udlån til [virksomhed1] I/S ikke blev anset for et erhvervsmæssigt aktiv.

Faktiske oplysninger

Klageren udtrådte pr. 1. januar 2013 som interessent i revisionsvirksomheden [virksomhed1] I/S. Efter udtræden forblev klagerens indestående i virksomheden, og beløbet blev forrentet på samme vilkår som en tidligere kapitalkonto. Klageren driver desuden udlejningsvirksomhed med en bebølsesejendom og anvender virksomhedsordningen. Indeståendet i [virksomhed1] I/S var inkluderet i VSO'en, og renteindtægten medregnedes i virksomhedens indkomst.

Udviklingen i indeståendet var som følger:

Beløbet på 10.077.546 kr. blev indfriet af [virksomhed1] I/S den 17. august 2015 og anvendt til udvidelse af klagerens erhvervsmæssige værdipapirsbeholdning.

Interessentskabskontraktens § 45, stk. 3, fastslog, at fratrådte interessenter var berettiget til at få deres kapitalindestående udbetalt, men at der ved betydelige beløb skulle gives en passende frist til at effektuere betalingen. En mail fra [virksomhed4] P/S af 7. juli 2015 meddelte tidligere interessenter, at deres indeståender ville blive udbetalt den 15. august 2015. En redegørelse fra [person1] bekræftede, at interessentskabets likviditet var meget stram i første halvdel af 2010'erne grundet store ejendomsinvesteringer, hvilket nødvendiggjorde, at interessenter lod indtjening indestå. Fusionen med [virksomhed4] og salget af en domicilejendom i 2014/2015 forbedrede likviditeten og muliggjorde udbetalingen i august 2015.

SKATs afgørelse og begrundelse

SKAT anså indeståendet på 9.973.533 kr. ultimo 2014 for et ikke-erhvervsmæssigt aktiv, der ikke kunne indgå i virksomhedsordningen, og overførte det derfor til privatsfæren med virkning fra ultimo 2014. Dette medførte konsekvensændringer for indkomstårene 2014, 2015 og 2016.

SKATs begrundelse var:

• Kun erhvervsmæssige aktiver kan indgå i VSO, jf. Virksomhedsskatteloven § 1.
• Udlån anses som udgangspunkt for private, medmindre de er erhvervsmæssigt begrundet og har tilknytning til virksomhedens drift. SKAT henviste til praksis, herunder SKM2013.505.HR, SKM2016.15.SR og SKM2010.96.LSR, som alle understøtter, at udlån uden fornøden erhvervsmæssig tilknytning anses for private hævninger efter Virksomhedsskatteloven § 5.
• Klageren driver ikke næring med pengeudlån, og [virksomhed1] I/S driver ikke finansiel virksomhed.
• SKAT mente, at klageren som udtrædende interessent pr. 1. januar 2013 havde krav på at få sit kapitalindestående udbetalt inden for en passende periode, og at indeståendet derfor ikke længere var et kapitalindestående i en aktiv virksomhed for klageren. Placeringen af indeståendet var alene båret af private investeringsinteresser.
• SKAT afviste den subsidiære påstand om forældelse, idet de henviste til styresignal SKM2017.622.SKAT, som fastslår, at fejlagtigt medtagne aktiver skal udtages i det tidligst mulige indkomstår inden for den ordinære genoptagelsesfrist, jf. Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant påstod principalt, at tilgodehavendet var erhvervsmæssigt og kunne indgå i VSO'en. Subsidiært påstod repræsentanten, at SKAT ikke kunne foretage ændringer for 2014-2016, da fejlen vedrørte 2013, som var forældet, jf. Skatteforvaltningsloven § 26.

Klagerens hovedargumenter var:

• Det var ikke klagerens valg at lade indeståendet forblive i I/S'et, men en konsekvens af interessentskabskontraktens § 45, stk. 3, som tillod udskydelse af udbetaling ved betydelige beløb og under hensyntagen til firmaets likviditet.
• I/S'et havde reelle likviditetsvanskeligheder grundet store ejendomsinvesteringer og et erstatningskrav vedrørende [virksomhed5], hvilket forhindrede øjeblikkelig udbetaling.
• Indeståendet var opstået som følge af driften af revisionsvirksomheden og havde tidligere retmæssigt indgået i VSO'en. Det ændrede ikke karakter til et privat udlån blot ved udtræden.
• SKATs fortolkning stred mod Virksomhedsskatteloven § 15, stk. 1 og 2, som tillader opretholdelse af VSO i salgsåret og det efterfølgende indkomstår.
• Vedrørende forældelse fastholdt klageren, at en fejl skal rettes i det indkomstår, hvor den opstod. SKATs styresignal SKM2017.622.SKAT var i strid med forældelsesreglerne i Skatteforvaltningsloven § 26 og det formelle lovs princip.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at klagerens tilgodehavende på 9.973.533 kr. den 31. december 2014 fortsat måtte anses for et erhvervsmæssigt aktiv, der kunne forblive i klagerens virksomhedsordning. Beløbet kunne derfor ikke anses for hævet i virksomhedsordningen i 2014, jf. Virksomhedsskatteloven § 5.

Retten lagde vægt på følgende:

• Der var ikke tale om et egentligt pengeudlån, hvor indehaveren placerer overskydende likviditet for at tilgodese private interesser.
• Tilgodehavendet var optjent i revisionsvirksomheden, som klageren tidligere havde drevet erhvervsmæssigt.
• Der var tale om afvikling af en for virksomheden meget betydelig erhvervsmæssig gæld, blandt andet på grund af investeringen i to domicilejendomme og et uafklaret erstatningskrav vedrørende [virksomhed5].
• Hensynet til [virksomhed1] I/S's økonomiske virkelighed havde efter det oplyste betydning for afviklingstakten af klagerens tilgodehavende, hvilket var i overensstemmelse med interessentskabsoverenskomstens § 45, stk. 3.
• Landsskatteretten henviste til to tidligere, ikke-offentliggjorte afgørelser (sagsnummer [...] og [...] af henholdsvis 26. februar 2019 og 3. januar 2020), der vedrørte lignende forhold for andre udtrådte interessenter i samme interessentskab, hvor resttilgodehavender ligeledes blev anset for erhvervsmæssige aktiver. Disse afgørelser understøttede, at den store gældspost i interessentskabet og hensynet til dets økonomi var afgørende for den forsinkede udbetaling.

På baggrund heraf blev SKATs afgørelse om at anse indeståendet som en privat hævning underkendt. Den subsidiære påstand om forældelse blev ikke behandlet, da den principale påstand fik medhold.