Beskatning af kursgevinst ved frigørelse fra gæld i fremmed valuta – Kommanditselskab – Realisationsprincip – Kursgevinstloven § 23

Sagen omhandler en klager, der som kommanditist i Kommanditselskabet af 1. januar 2014 blev beskattet af en kursgevinst på 15.359.048 kr. på gæld i fremmed valuta for indkomståret 2014. Kommanditselskabet havde i 2005 optaget et 1. prioritetslån i GBP hos [finans1] til finansiering af en ejendom i England. Ejendommen blev solgt i marts 2014, efter at långiveren i 2013 havde taget ejendommen under administration på grund af misligholdelse af lånet.

SKAT forhøjede klagerens indkomst med den påståede kursgevinst, idet de mente, at lånet var et non-recourse lån, og at kommanditselskabet derfor blev frigjort fra restgælden på 10.423.739 GBP ved salget af ejendommen i 2014. SKAT henviste til, at gevinst på gæld i fremmed valuta er skattepligtig efter Kursgevinstloven § 23 og ikke omfattet af Kursgevinstloven § 24, da der ikke var tale om tvangsakkord, frivillig akkord eller gældssanering.

Klageren bestred SKATs afgørelse og anførte principalt, at lånet ikke var et non-recourse lån, og at gælden ikke blev eftergivet i 2014. Klageren henviste til låneaftalen, som ikke indeholdt non-recourse vilkår, og at gælden fortsat var indregnet i kommanditselskabets årsrapporter frem til 2019. Subsidiært gjorde klageren gældende, at hvis gælden blev eftergivet, skulle den anses for en frivillig akkord omfattet af Kursgevinstloven § 24 og dermed være skattefri, da den udgjorde 100% af den usikrede gæld. Klageren påpegede også, at SKAT ikke havde løftet bevisbyrden for, at gælden var eftergivet i 2014, og at gælden i UK forældes efter 6 år, hvilket først ville indtræde i 2019 eller 2020.

SKATs og klagerens argumenter

SKAT fastholdt, at lånet var på non-recourse vilkår, selvom det ikke direkte fremgik af låneaftalen. De henviste til, at kommanditselskabet ikke havde afholdt renteudgifter til [finans1] i årene 2015-2019, og at revisor i årsrapporten for 2014 havde taget forbehold for balanceposten "gæld til finansielle institutter", hvilket ifølge SKAT indikerede, at gælden ikke længere eksisterede. SKAT mente, at det var usandsynligt, at et lån på næsten 10,5 mio. GBP ikke skulle forrente sig, og at klagerens forklaring om forældelse i 2019 var udokumenteret og usandsynlig.

Klageren fastholdt, at revisorforbeholdet alene angik manglende dokumentation for gældens størrelse, ikke dens eksistens. Klageren fremlagde dokumentation for engelske forældelsesregler, der angiver en 6-årig frist for gæld efter salg af pantsat ejendom, og argumenterede for, at en kontakt med banken ville have afbrudt forældelsesfristen. Klageren understregede, at bevisbyrden for en indkomstforhøjelse lå hos skattemyndighederne, jf. Skatteforvaltningsloven § 19 og Skatteforvaltningsloven § 20.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse om beskatning af kursgevinsten for indkomståret 2014.

Retten fandt, at klagerens kursgevinst ved frigørelse fra restgælden som udgangspunkt var skattepligtig efter Kursgevinstloven § 23, da gælden var i fremmed valuta. En undtagelse fra skattepligt efter Kursgevinstloven § 23 kunne være, hvis forholdet var omfattet af lovens Kursgevinstloven § 24.

Landsskatteretten afviste, at kursgevinsten var skattefri efter Kursgevinstloven § 24. Dette skyldtes, at kommanditselskabets frigørelse fra gælden til [finans1] ikke var sket som led i en aftale, hvor den enkelte kommanditist var en del af aftalen, og hvor der også var tale om en samlet ordning mellem den enkelte kommanditist og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af kommanditistens gæld. Retten henviste til Højesterets dom i TfS 1999, 261 og Landsskatterettens afgørelse i SKM2020.64.LSR.

Tidspunkt for realisering og bevisbyrde

Landsskatteretten fastslog, at kursgevinsten skulle beskattes i det indkomstår, hvori kommanditselskabet blev frigjort for restgælden, jf. realisationsprincippet i Kursgevinstloven § 25, stk. 1. Selvom det ikke kunne konkluderes ud fra de fremlagte lånevilkår, at lånet hos [finans1] var på non-recourse vilkår, fandt retten, at det påhvilede klageren at godtgøre, at kommanditselskabet pr. 31. december 2014 fortsat hæftede for restgælden til [finans1].

Retten lagde vægt på følgende:

• Manglende renteudgifter: Kommanditselskabet havde ifølge årsrapporterne for 2015-2019 ikke afholdt renteudgifter til [finans1]. Dette tydede stærkt på, at gælden ikke længere bestod i disse år.
• Revisorforbehold: Kommanditselskabets revisor havde taget forbehold i årsrapporten for 2014 for balanceposten "gæld til finansielle institutter", da det ikke var muligt at opnå tilstrækkeligt revisionsbevis. Dette sandsynliggjorde ikke, at gælden bestod ved udgangen af 2014. Repræsentantens forklaring om, at forbeholdet kun angik gældens størrelse, blev ikke tillagt betydning.
• Manglende dokumentation for drøftelser: Klageren havde ikke fremlagt oplysninger, der underbyggede, at ledelsen i 2015-2018 havde drøftelser med långiveren om afvikling af en eksisterende gæld. Repræsentantens senere forklaring om, at man undlod kontakt for at undgå at afbryde forældelsesfristen, understøttede yderligere, at der ikke var aktive drøftelser om en eksisterende gæld.
• Årsrapport 2019: I årsrapporten for 2019 indgik restgælden ikke længere, og egenkapitalen var reguleret med 94.474.050 kr. som en "Korrektion vedrørende gæld". Retten fandt, at klagerens forklaring om, at gælden var forældet ultimo 2019 efter engelske regler, var udokumenteret og usandsynlig. Blandt andet fordi en 6-årig forældelsesfrist fra salget i 2014 først ville indtræde i 2020, og fordi det var usandsynligt, at der ikke havde været korrespondance fra [finans1] i forbindelse med salget i 2014.

Samlet set fandt Landsskatteretten, at klageren ikke havde godtgjort, at restgælden til [finans1] bestod ved udløbet af 2014. Derfor blev kursgevinsten henført til beskatning i indkomståret 2014. Klageren havde ikke bestridt den talmæssige opgørelse af kursgevinsten.