Begrænset skattepligt af fratrædelsesgodtgørelse udbetalt af udenlandsk arbejdsgiver

Sagen omhandlede en klager, der var blevet anset for begrænset skattepligtig af løn og fratrædelsesgodtgørelser i opsigelsesperioden af SKAT. Klageren var oprindeligt ansat i et dansk selskab fra 1998, blev udstationeret til Kina i 2007, og det danske selskab fusionerede i 2013 med et finsk selskab. Klageren blev afskediget i 2013 og modtog løn i fritstillingsperioden samt fratrædelsesgodtgørelse, som var baseret på den samlede anciennitet i koncernen.

SKATs afgørelse byggede på Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1, 4. og 5. pkt., som fastslår, at begrænset skattepligt omfatter fratrædelsesgodtgørelser og løn i opsigelsesperioder, når indkomsten erhverves i forbindelse med ophør af et ansættelsesforhold, der har omfattet arbejde udført i Danmark, og lønindkomsten har været undergivet dansk beskatning. Hvis indkomsten vedrører arbejde udført både i og uden for Danmark, omfatter skattepligten kun den forholdsmæssige del, der kan henføres til arbejde udført i Danmark. SKAT opgjorde den skattepligtige del til 84 ud af 182 måneder, baseret på ansættelsesperioden i Danmark i forhold til den totale ansættelse.

Klagerens revisor gjorde indsigelse mod SKATs afgørelse med flere argumenter:

• Kildeskatteloven § 2, stk. 9: Udbetalingen var foretaget af en finsk arbejdsgiver uden hjemting i Danmark, og klageren havde aldrig udført arbejde for dette selskab i Danmark. Filialens registrering i Danmark ændrede ikke dette, da filialen anses for at have hjemting i samme land som moderselskabet.
• Arbejde udført i Danmark: Der var aldrig udført arbejde i Danmark for den finske arbejdsgiver, og koncernforbundne selskaber kunne ikke anses for ét selskab.
• Tidsmæssig udstrækning af Kildeskatteloven § 2, stk. 1: Bestemmelsen kunne kun omfatte tilfælde, hvor retten til indtægten var erhvervet før skattepligtens ophør, og ikke en tidsubestemt beskatningsret tilbage i tid. Det blev anført, at bestemmelsen alene dækkede de sidste 12 måneders ansættelse.
• Dobbeltbeskatningsoverenskomst (DBO) med Kina: Klagerens skattemæssige domicil var Kina, og beskatningsretten tilfaldt Kina i henhold til DBO artikel 15. Da klageren ikke havde opholdt sig i Danmark i 183 dage inden for en 12-måneders periode, kunne alene Kina beskatte beløbet.
• Lighedsgrundsætningen: SKAT havde i en tilsvarende sag tidligere meddelt en anden medarbejder, at der ikke var grundlag for begrænset skattepligt, og SKAT var bundet af denne afgørelse.

Klageren fremsatte subsidiære påstande om nedsættelse af beløbet til henholdsvis 56.886 kr. (én måneds løn) eller 210.040 kr. (forholdsmæssig andel ved opsigelse i Danmark uden fordele fra udstationeringsaftalen), idet en stor del af godtgørelsen var tildelt som følge af udstationeringen og ikke arbejde udført i Danmark.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at en forholdsmæssig del af den løn og fratrædelsesgodtgørelse, klageren modtog, var omfattet af begrænset skattepligt til Danmark i henhold til Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1.

Retten lagde vægt på følgende:

• Lønnen og godtgørelsen blev betalt på vegne af den danske filial af det finske selskab.
• Klagerens arbejdsforhold, vilkår og betingelser ændrede sig ikke efter fusionen mellem det danske og finske selskab.
• Godtgørelsen blev udbetalt på baggrund af klagerens anciennitet, beregnet fra ansættelsens start i det danske selskab den 1. januar 1998, hvilket indikerede, at der var taget hensyn til klagerens samlede ansættelse i koncernen gennem en årrække.
• Det forhold, at beløbet blev udbetalt fra en finsk bankkonto, ændrede ikke på skattepligten.

Retten fastslog, at en del af lønnen i opsigelsesperioden og fratrædelsesgodtgørelsen var erhvervet i forbindelse med ophør af et ansættelsesforhold, der havde omfattet arbejde i Danmark, og hvor lønnen havde været undergivet dansk beskatning.

Retserhvervelsestidspunkt og tidsmæssig udstrækning

Landsskatteretten fandt, at der hverken i Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1 eller dens forarbejder var belæg for at antage, at retserhvervelse af beløbet skulle ske inden ophør af den fulde skattepligt. Ligeledes var der ikke belæg for en antagelse om, at bestemmelsen kun gjaldt løn modtaget inden for de sidste 12 måneder. Det forhold, at Lov nr. 345 trådte i kraft i 2007, eller at klageren blev udstationeret før lovens ikrafttrædelse, ændrede ikke rettens opfattelse.

Dobbeltbeskatningsoverenskomst (DBO)

Retten var enig med SKAT i, at fratrædelsesgodtgørelser m.v. er omfattet af OECD's model for dobbeltbeskatningsoverenskomster artikel 15. Lønindkomst kan efter denne bestemmelse som altovervejende hovedregel beskattes i det land, hvor arbejdet udføres. Det er således Kina, som bopælsland, der eventuelt skal give lempelse ved skatteberegningen.

Kildeskatteloven § 2, stk. 9

For så vidt angår Kildeskatteloven § 2, stk. 9, fandt retten, at den ikke forhindrede beskatning. Klagerens henvisning til SKM2012.67.SR bekræftede netop, at udenlandske selskabers filialer i Danmark har hjemting her i landet efter Retsplejeloven § 238.

Talmæssig opgørelse og lighedsgrundsætningen

Retten fandt, at de udbetalte beløb var opgjort på baggrund af og under hensyn til klagerens samlede anciennitet i koncernen, herunder arbejdet udført i Danmark. Hele beløbet måtte således anses for omfattet af ordlyden i Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1, 4. pkt..

Landsskatteretten afviste klagerens påstand om, at lighedsgrundsætningen var krænket, da en tidligere afgørelse, der gav medhold i en tilsvarende sag, blev anset for at være fejlagtig og dermed ikke udtryk for gældende ret.

Landsskatteretten stadfæstede herefter SKATs afgørelse.