Landsskatteretten: Behandling af overførsel af lejlighed og udlån i virksomhedsordning

Sagen omhandler to hovedspørgsmål vedrørende en klagers udlejningsvirksomhed, der anvender virksomhedsordningen: overførsel af en privat ejerlejlighed fra virksomhedsordningen til privatsfæren og behandlingen af et udlån til en tredjepart som et erhvervsmæssigt aktiv.

Klageren driver en udlejningsvirksomhed med tre ejendomme under virksomhedsordningen. I 2011 købte klageren en ejerlejlighed ([adresse1], 5. th) med sin ægtefælle, oprindeligt til privat brug. Lejligheden blev ved en fejl indregnet i virksomhedsordningen i 2011. Klageren forsøgte at korrigere dette i 2012 ved at regulere kapitalafkastgrundlaget primo 2012 med et nettobeløb på 1.143.911 kr. via mellemregningskontoen, svarende til ejendommens værdi reduceret med prioritetsgælden. Klageren argumenterede for, at denne nettoregulering var korrekt og i overensstemmelse med gældende praksis for rettelse af fejl, og at ejendommen aldrig skulle have været i virksomhedsordningen, da den var til privat brug.

Det andet spørgsmål vedrørte et udlån på 800.000 kr. fra klagerens udlejningsvirksomhed til [virksomhed1] ApS i september 2011. [virksomhed1] ApS er et ejendomsudviklingsselskab, hvor klageren ikke har ejerandel eller familiære relationer. Lånet var forrentet med 12 % p.a., uopsigeligt i 36 måneder, og sikret med underpant i et ejerpantebrev samt personlig kaution. Klageren mente, at lånet var en erhvervsmæssig disposition, da det stammede fra overskydende likviditet i virksomheden og var ydet på markedsvilkår til en forretningsforbindelse, hvilket gav et højere afkast end traditionelle investeringer. Klageren henviste til, at pantebreve kan indgå i virksomhedsordningen på lige fod med forrentede obligationer, jf. Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 2 og lovforarbejderne.

SKAT godkendte ikke klagerens primo-regulering af ejendommen og anså udlånet til [virksomhed1] ApS for et ikke-erhvervsmæssigt aktiv. SKATs opfattelse var, at overførslen af ejendommen skulle behandles som to separate transaktioner (indskud og hævning) efter bruttometoden, og at udlånet var af privat karakter og derfor skulle hæves ud af virksomhedsordningen i indkomståret 2012, jf. Virksomhedsskatteloven § 5. SKAT argumenterede for, at udlånet ikke havde tilknytning til klagerens udlejningsvirksomheds drift, og at klageren ikke drev næring med pengeudlån. SKAT foretog konsekvensrettelser i virksomhedsordningen for indkomstårene 2013 og 2014.

Klageren nedlagde sekundær påstand om, at udtagningen af udlånet var forældet, jf. Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1, da lånet blev etableret i 2011, og fristen for genoptagelse af 2011 var udløbet, da SKAT foretog reguleringen i 2016. Klageren henviste til LSR2018.14-1492502, der støttede, at rettelsen skulle ske i etableringsåret.

Landsskatterettens afgørelse

Ejendommen [adresse1], 5. th

Landsskatteretten fandt, at ejendommen, som blev købt i 2011 og anvendt privat i 2011 og 2012, fejlagtigt var placeret i virksomhedsordningen. Ejendommen kunne ikke indgå i virksomhedsordningen, jf. Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 1 og Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 3.

Klageren havde forsøgt at korrigere fejlen primo 2012 ved en nettoregulering via mellemregning, hvor nettobeløbet bestod af aktivets værdi reduceret med gælden. Landsskatteretten fastslog dog, at nettometoden blev ophævet ved lov nr. 344 af 15. maj 1992 om ændring af forskellige skattelove (nedsættelse af virksomhedsskatteprocenten m.v.). Denne ophævelse indebar, at alle hævninger skulle indgå i hæverækkefølgen, uanset samtidige indskud. Med henvisning til praksis, herunder SKM2005.537.LSR og SKM2006.721.SR, skulle overførslen af en gældsbehæftet ejendom ske efter bruttometoden, hvor ejendommens værdi tilføres indskudskontoen, og prioritetsgælden anses for en hævning. Derfor skulle overførslen af ejendommen og gælden fra virksomheden til privatsfæren bogføres som to separate transaktioner.

Landsskatteretten fandt, at ejendommen og gælden kunne udtages af virksomhedsordningen i indkomståret 2012, da dette var inden for den ordinære ligningsfrist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1. Dette blev understøttet af SKM2018.467.LSR, hvor en ejendom kunne hæves ud inden for fristen, selvom fejlen var opstået i et tidligere indkomstår.

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse på dette punkt.

Tilgodehavende ved [virksomhed1] ApS

Landsskatteretten henviste til Virksomhedsskatteloven § 1 og dens forarbejder, der fastslår, at kun erhvervsmæssige aktiver skal medtages i virksomhedsordningen. Virksomhedsskatteloven § 5 regulerer hæverækkefølgen ved overførsel af værdier til den skattepligtige. Det blev fremhævet, at virksomheden ikke kan yde lån af ikke-erhvervsmæssig karakter, og at opsparet virksomhedsindkomst kun er underlagt foreløbig beskatning, indtil den hæves til privat formål. Hvis midler anvendes til private udlån, anses beløbet for hævet i virksomhedsordningen.

Selvom klagerens udlejningsvirksomhed ikke drev næring med pengeudlån, kunne erhvervsmæssige udlån foretages, hvis de havde tilknytning til virksomhedens drift (f.eks. debitorfinansiering eller midlertidige lån til forretningsforbindelser). Udlån ydet for at tilgodese private investeringsinteresser ville derimod blive anset for private hævninger.

Landsskatteretten henviste til SKM2013.505.HR, hvor et lån fra en lægevirksomhed til lægens anpartsselskab (investeringsvirksomhed) ikke blev anset for erhvervsmæssigt, og til SKM2010.96.LSR, hvor en udlejningsvirksomheds udlån ikke blev anset for erhvervsmæssigt, da det var virksomheden uvedkommende og ikke udsprang af dens almindelige drift.

Landsskatteretten fandt, at udlånet til [virksomhed1] ApS ikke var et erhvervsmæssigt udlån i indkomståret 2012. Dette skyldtes, at der ikke var godtgjort en driftsmæssig sammenhæng mellem klagerens udlejningsvirksomhed under virksomhedsordningen og udlånet til [virksomhed1] ApS. De fremlagte købsaftaler vedrørte samarbejde i klagerens selskaber, ikke hans personlige udlejningsvirksomhed. Det forhold, at forrentningen var høj, og udlånet skete på markedsvilkår, var ikke tilstrækkeligt til at anse det for erhvervsmæssigt i relation til virksomhedsordningen.

Endvidere fandt Landsskatteretten ikke, at udlånet kunne anses for anbringelse af ledig kapital som bankindskud, obligationer m.v., da udlån med pantsikring ikke positivt kan placeres i virksomhedsordningen, jf. ordlyden i Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 2.

Landsskatteretten fandt, at udlånet kunne udtages af virksomhedsordningen i indkomståret 2012, da dette var inden for den ordinære ligningsfrist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1. Der blev henvist til SKM2018.652.LSR og SKM2018.467.LSR, hvor udlån og ejendom kunne hæves ud af virksomhedsordningen i et indkomstår inden for fristen, selvom fejlen var opstået i et tidligere indkomstår.

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse på dette punkt.