Beskatning af kursgevinst, tab efter afskrivningsloven og fradragskonto vedrørende K/S [virksomhed1]

Sagen omhandler en klage over SKATs ændring af klagerens indkomst for indkomståret 2012, vedrørende gevinst på gæld i fremmed valuta, tab efter afskrivningsloven og medregning af selvskyldnerkaution i fradragskontoen. Klageren var kommanditist i K/S [virksomhed1], som i 2003 erhvervede en erhvervsejendom i Skotland finansieret delvist med et 1. prioritetslån fra [finans1] på non-recourse vilkår og et 2. prioritetslån fra [finans2], for hvilket kommanditisterne afgav selvskyldnerkaution.

I 2011 gik ejendommens lejer konkurs, hvilket førte til misligholdelse af lånene og opsigelse af låneaftalerne. Ejendommen blev solgt i 2012, og kommanditselskabet blev frigjort for restgælden til [finans1].

SKATs afgørelse

SKAT forhøjede klagerens indkomst med 2.544.921 kr. som skattepligtig kursgevinst på gæld i fremmed valuta, jf. Kursgevinstloven § 23. SKAT argumenterede, at frigørelsen af gælden skete i overensstemmelse med de særlige non-recourse lånevilkår og derfor ikke var en skattefri gældseftergivelse efter Kursgevinstloven § 24. SKAT henviste til SKM2010.42.BR, der fastslog, at non-recourse vilkår ikke udelukker en reel gældsforpligtelse og dermed skattepligtig gevinst ved frigørelse.

SKAT justerede desuden det fratrukne tab efter Afskrivningsloven § 21 fra 1.192.740 kr. til 1.024.981 kr. Dette skyldtes en gennemgang af tidligere års skattebilag, hvor SKAT fandt, at de akkumulerede afskrivninger var opgjort for højt i skattebilagene fra 2009 og frem.

Endelig afviste SKAT, at den personlige selvskyldnerkaution på 483.690 kr. over for [finans2] kunne medregnes på fradragskontoen. SKAT henviste til, at kautionsforpligtelsen ikke påhvilede kommanditisten som en endelig forpligtelse uden regres over for andre selskabsdeltagere, da regresfraskrivelsen var midlertidig, jf. SKM2011.165.ØLD og SKM2015.260.BR.

Klagerens opfattelse

Klageren påstod, at den selvangivne indkomst skulle godkendes. Det blev anført, at lånet fra [finans1] var ydet på non-recourse vilkår, hvilket betød, at kommanditisterne ikke hæftede personligt, og der derfor ikke var realiseret en kursgevinst. Alternativt skulle beskatningen begrænses til kommanditisternes resthæftelse, jf. SKATs juridiske vejledning afsnit C.B.1.4.3.3. Klageren henviste til Landsskatterettens tidligere afgørelser i tilsvarende sager, hvor skatteyderne fik medhold, og anmodede om, at sagen blev berostillet, indtil domstolene havde afgjort de appellerede sager.

Vedrørende afskrivningerne fastholdt klageren, at det selvangivne tab efter afskrivningsloven skulle godkendes. Angående kautionsforpligtelsen mente klageren, at betingelserne for medregning på fradragskontoen var opfyldt, og bemærkede, at SKAT havde godkendt en tilsvarende kaution i et andet kommanditselskab.

Landsskatterettens afgørelse

Ad beskatning af kursgevinst

Landsskatteretten fandt, at klageren skulle beskattes af en kursgevinst på 2.544.921 kr. i forbindelse med frigørelse fra gæld i fremmed valuta, jf. Kursgevinstloven § 23, stk. 1. Retten lagde vægt på, at Vestre Landsret i SKM2016.325.VLR havde fastslået, at en hæftelsesbegrænsning som et non-recourse vilkår ikke i sig selv udelukker skattepligtig gevinst, hvis der består en reel forpligtelse til at tilbagebetale lånet. Da kommanditselskabet havde foretaget afskrivninger på ejendommen, og klageren havde fratrukket renter på sin andel af lånet, anså retten, at der bestod en reel tilbagebetalingsforpligtelse.

Det blev afvist, at sagen ikke var sammenlignelig med SKM2016.325.VLR, og at beskatningen skulle begrænses til resthæftelsen. Retten bemærkede, at der ikke var tale om gældseftergivelse, da banken ikke havde yderligere krav efter salget af ejendommen. Derfor var også den del af gevinsten, der oversteg resthæftelsen, skattepligtig. Klagerens argument om, at Kursgevinstloven § 23 var EU-stridig, blev ligeledes afvist, da beskatningen af gevinst på gæld i fremmed valuta gælder uanset, om gælden er optaget i Danmark eller udlandet.

Ad opgørelse af genvundne afskrivninger

Landsskatteretten stadfæstede SKATs opgørelse af tabet i medfør af Afskrivningsloven § 21 til 1.024.981 kr. Retten fandt, at de akkumulerede skattemæssige afskrivninger ikke var korrekt opgjort i skattebilaget fra 2009 og frem til 2011, da ultimosaldoen for 2008 ikke stemte overens med primosaldoen for 2009 for hverken bygninger (jf. Afskrivningsloven § 14) eller installationer (jf. Afskrivningsloven § 15). SKATs beregning, der resulterede i en samlet akkumuleret afskrivning på 18.503.730 kr. ultimo 2011, blev anset for korrekt, da den stemte overens med de faktisk foretagne afskrivninger, som klageren havde fået fradrag for i tidligere indkomstår.

Ad spørgsmålet om kautionsforpligtelsen kan tillægges fradragskontoen

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse om, at den personlige kaution på 483.690 kr. ikke kunne tillægges fradragskontoen. Dette skyldtes, at det er en betingelse for at medregne en kautionsforpligtelse, at den påhviler kommanditisten som en endelig forpligtelse uden regres over for andre selskabsdeltagere. Retten henviste til