Manglende NOx-afgiftsgodtgørelse og svovlafgift ved biogasproduktion

Sagen omhandler et selskabs forpligtelse til at betale NOx- og svovlafgift for perioden 1. januar 2010 til 30. juni 2014, samt selskabets ret til godtgørelse af NOx-afgift. Selskabet producerer biogas, som afbrændes i en stempelmotor med en indfyret effekt på over 1.000 kW til produktion af elektricitet og varme. Selskabet var ikke registreret for NOx- eller svovlafgift i den omhandlede periode og havde ikke betalt disse afgifter.

Faktiske oplysninger

Selskabet har siden 2004 drevet et biogasanlæg med en stempelmotor på 1.400 kW, der producerede el og varme. En reservekedel blev brugt ved motorstop. Biogassen blev afsvovlet før afbrænding for at undgå motorslid. Selskabet havde ikke målt forbrugt biogas, brændværdi eller svovldioxidudledning, men havde foretaget håndholdte målinger af svovlindholdet, der viste 0 pct. svovl. Selskabet producerede betydelige mængder elektricitet, som vist i tabellen nedenfor:

Miljøgodkendelser fra kommunen bekræftede, at biogassen blev renset for svovlbrinte. SKAT udsendte i 2010 et servicebrev om kraftvarme og NOx-afgift, som selskabet dog hævdede ikke at have modtaget eller forstået relevansen af. I november 2014 fik selskabet foretaget en akkrediteret måling af NOx-emissionen, som viste 92 g NOx pr. GJ, væsentligt under standardfaktoren på 250 g NOx pr. GJ.

SKATs afgørelse

SKAT opkrævede 930.316 kr. i NOx-afgift og 53.463 kr. i svovlafgift. SKAT begrundede NOx-afgiften med, at selskabet var registreringspligtigt, jf. NOx-afgiftsloven § 3, stk. 3, og opgjorde afgiften skønsmæssigt, jf. Opkrævningsloven § 5, stk. 2, da der ikke var ført regnskab. SKAT fandt, at selskabet havde handlet groft uagtsomt ved ikke at registrere sig, hvilket muliggjorde ekstraordinær genoptagelse tilbage til 1. januar 2010, jf. Skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3. SKAT afviste godtgørelse af NOx-afgift baseret på den akkrediterede måling fra 2014, da selskabet ikke opfyldte dokumentationskravet i Bekendtgørelse om måling af udledningen af kvælstofoxider (NOx) og om godtgørelse af afgiften § 6, stk. 2, for bagudrettet anvendelse. For svovlafgiften henviste SKAT til Svovlafgiftsloven § 1, nr. 14 og opkrævede afgift, da der ikke forelå uvildige analyser, der dokumenterede et svovlindhold under 0,05 pct.

Selskabets opfattelse

Selskabet nedlagde påstand om, at SKAT ikke kunne foretage ekstraordinær genoptagelse, da selskabet ikke havde handlet groft uagtsomt. Selskabet argumenterede for, at det ikke var tilstrækkeligt orienteret om de nye afgiftsregler, og at den manglende registrering var én fejl, ikke gentagne fejl. Selskabet gjorde gældende, at det var berettiget til godtgørelse af NOx-afgift baseret på den akkrediterede måling fra 2014, da denne var retvisende for hele perioden, og at der ikke var hjemmel til at begrænse godtgørelsen til perioden efter målingen. Selskabet henviste til, at Bekendtgørelse om måling af udledningen af kvælstofoxider (NOx) og om godtgørelse af afgiften § 6, stk. 2 tillader forskellige former for dokumentation, og at den akkrediterede måling var tilstrækkelig. Endvidere henviste selskabet til, at fristen for godtgørelse fulgte de almindelige fristregler i Skatteforvaltningsloven §§ 31 og 32. Vedrørende svovlafgiften påstod selskabet, at afgiften skulle nedsættes til 0 kr., da den afsvovlede biogas ikke indeholdt over 0,05 pct. svovl. Selskabet henviste til tekniske oplysninger om motorers følsomhed over for svovl og miljøgodkendelser, der bekræftede afsvovling, samt egne målinger, der viste 0 pct. svovl. Selskabet mente, at bevisbyrden lå hos SKAT for at dokumentere et svovlindhold over 0,05 pct.

Ved retsmødet frafaldt selskabet påstanden om, at SKAT ikke kunne foretage ekstraordinær genoptagelse.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse om NOx-afgift, men ændrede afgørelsen om svovlafgift til 0 kr.

NOx-afgift

Landsskatteretten fandt, at selskabet var afgiftspligtigt for NOx-afgift i henhold til NOx-afgiftsloven § 1, stk. 1, NOx-afgiftsloven § 3, stk. 3, og NOx-afgiftsloven § 12, stk. 1. For at opnå godtgørelse af NOx-afgift, jf. NOx-afgiftsloven § 9, stk. 1, skal selskabet dokumentere motorens emissionsfaktor i den periode, der anmodes om godtgørelse for, jf. Bekendtgørelse om måling af udledningen af kvælstofoxider (NOx) og om godtgørelse af afgiften § 6, stk. 1 og 2. Landsskatteretten bemærkede, at Bekendtgørelse om måling af udledningen af kvælstofoxider (NOx) og om godtgørelse af afgiften § 6, stk. 2 angiver eksempler på dokumentation, men at det er en konkret vurdering, om anden dokumentation er tilstrækkelig.

Retten fandt, at selskabets akkrediterede måling fra 24. november 2014, foretaget næsten fem år efter den tidligste periode og knapt fem måneder efter den seneste periode, ikke kunne sidestilles med den dokumentation, der fremgår af Bekendtgørelse om måling af udledningen af kvælstofoxider (NOx) og om godtgørelse af afgiften § 6, stk. 2, nr. 2 og 3, da disse vedrører forhold forud for eller i den periode, der anmodes om godtgørelse for. Erklæringen fra selskabets daværende direktør kunne ikke ændre dette resultat. Landsskatteretten afviste desuden, at SKM2018.538.LSR og SKM2020.142.SKTST kunne føre til et andet resultat, da de angik andre retlige forhold. Det blev heller ikke påvist, at der eksisterede en fast administrativ praksis, der tillod bagudrettet anvendelse af en enkelt akkrediteret måling. SKM2011.472.SKAT og SKM2013.882.SKAT vedrørte adgang til genoptagelse, ikke dokumentationskravet.

Derfor fandt Landsskatteretten, at selskabet ikke var berettiget til godtgørelse af NOx-afgift for den omhandlede periode.

Svovlafgift

Landsskatteretten skulle vurdere, om selskabet var svovlafgiftspligtigt af biogas med et svovlindhold over 0,05 pct., jf. Svovlafgiftsloven § 1, nr. 14. Med henvisning til forarbejderne til loven, hvor det som udgangspunkt er forudsat, at svovlindholdet i de oplistede varer er over 0,05 pct., fandt Landsskatteretten, at bevisbyrden for et svovlindhold på maksimalt 0,05 pct. lå hos selskabet.

Landsskatteretten lagde vægt på følgende:

• Miljøgodkendelser fra 2002 og 2014, der bekræftede, at selskabet rensede biogassen for svovlbrinte før anvendelse.
• Selskabets kontinuerlige håndholdte målinger, der viste 0 pct. svovl, selvom de ikke var systematisk noteret.
• Selskabets argument om, at svovl har en negativ indflydelse på motorens smøreevne, og at et højt svovlindhold ville medføre øget slid og hyppigere olieskift, hvilket ikke var tilfældet i den over 30.000 timers driftstid.
• Branchepraksis, hvor svovlindholdet efter rensning typisk er nedbragt til maksimalt 0,002 pct., og serviceaftaler ofte fastsætter en øvre grænse på ca. 0,0085 pct. svovl, før motordrift skal stoppes.

Under disse omstændigheder fandt Landsskatteretten, at selskabet havde sandsynliggjort, at den indfyrede biogas indeholdt under 0,05 pct. svovl. Selskabet havde dermed løftet bevisbyrden, og skulle derfor ikke betale svovlafgift for perioden 1. oktober 2011 – 30. juni 2014.