Manglende fradrag for underskud og telefonudgifter ved bortforpagtning af landbrugsejendom

Sagen omhandler en klagers ret til fradrag for underskud fra en udlejningsvirksomhed (bortforpagtning af landbrugsejendom), fradrag for telefon- og multimedieudgifter samt muligheden for at anvende virksomhedsordningen for bortforpagtningsdriftsgrenen i indkomstårene 2011, 2012 og 2013. Klageren drev en virksomhed bestående af bortforpagtning af landbrugsjord og -bygninger, udlejning af to bebølsesejendomme og produktion af el via solcelleanlæg.

Klageren erhvervede landbrugsejendommen i 1982 og drev den selv indtil 2008, hvorefter den blev omlagt til bortforpagtning af jord og driftsbygninger. Forpagtningskontrakten fra 2008 omfattede 3,76 ha inkl. driftsbygninger og leje af driftsbygninger inkl. forbrug af el og vand. Kontrakten fortsatte mundtligt efter 2011. Klageren var desuden vicevært for de udlejede bebølsesejendomme og etablerede solcelleanlæg i 2012. Virksomheden har historisk set udvist betydelige underskud fra 1986 til 2013.

SKATs afgørelse

SKAT havde opdelt klagerens samlede virksomhed i tre driftsgrene: udlejning af landbrugsejendommen ([adresse1]), udlejning af bebølsesejendommene ([adresse2]), og solcelleanlæg. SKAT godkendte ikke fradrag for underskud fra bortforpagtningen af landbrugsejendommen, da denne driftsgren ikke blev anset for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Som følge heraf kunne virksomhedsordningen heller ikke anvendes for denne del af virksomheden. SKAT godkendte desuden ikke fradrag for udgifter til telefon, da den erhvervsmæssige anvendelse blev anset for at være af underordnet betydning i forhold til den samlede benyttelse, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a.

Klagerens opfattelse

Klageren anerkendte SKATs forhøjelse vedrørende biludgifter, men fastholdt retten til fradrag for telefonudgifter. Klageren argumenterede for, at fradraget for telefon var foretaget efter reglerne om multimediebeskatning, hvilket gjorde SKATs henvisninger til ældre praksis irrelevant. Hovedsynspunktet var, at bortforpagtning af landbrugsejendomme pr. definition er erhvervsmæssig virksomhed, jf. Statsskatteloven § 4, litra b, og at udgangspunktet derfor var, at det selvangivne skulle accepteres. Klageren henviste til flere Landsskatteretskendelser og en Højesteretsdom til støtte for, at udlejning af fast ejendom og bortforpagtning generelt anses for erhvervsmæssig. Klageren var uenig i SKATs fordeling af omkostninger mellem de tre driftsgrene og mente, at omkostninger til maskiner, el, vand og varme skulle fordeles ligeligt mellem bortforpagtning og udlejning af bebølsesejendomme, da klageren fungerede som vicevært for begge. Klageren fremhævede også, at revisorhonorar skulle være fuldt fradragsberettiget ved anvendelse af virksomhedsordningen.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fastslog, at selvstændige erhvervsdrivende kun kan fratrække udgifter, der er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Private udgifter kan ikke fradrages, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 2, og underskud fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Landsskatteretten bemærkede, at den lempelige praksis for deltidslandbrug, som beskrevet i Højesterets dom af 15. april 1994 (TfS 1994,364), ikke fandt anvendelse i denne sag. Dette skyldtes, at ejendommen ikke blev drevet som en aktiv landbrugsvirksomhed med dyrebesætning eller dyrkning af jorden af klageren selv, men primært som bortforpagtning.

Opdeling af driftsgrene

Landsskatteretten fandt, at klagerens aktiviteter skulle opdeles i tre selvstændige driftsgrene, da de ikke havde en direkte driftsmæssig sammenhæng. Dette er i overensstemmelse med praksis, herunder Landsskatterettens kendelse af 22. november 2013 (SKM2014.112.LSR). De tre driftsgrene var:

• Bortforpagtning af jord og bygninger på [adresse1]
• Udlejning af bebølsesejendomme på [adresse2]
• Solcelleanlæg

Det forhold, at klageren anvendte de samme maskiner til vedligeholdelse af udenomsarealer for både bortforpagtningsejendommen og bebølsesejendommene, ændrede ikke denne vurdering.

Erhvervsmæssig virksomhed (bortforpagtning af jord og bygninger)

Landsskatteretten vurderede, at udlejning af fast ejendom som udgangspunkt er erhvervsmæssig, men at der altid skal foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, med udsigt til en rimelig fortjeneste og med tilstrækkelig høj intensitet. Dette er i tråd med SKM2016.456.LSR og SKM2014.822.LSR samt SKM2016.437.BR.

Retten fandt, at klagerens bortforpagtningsvirksomhed ikke var rentabel i indkomstårene 2011-2013, da den udviste vedvarende underskud. Det blev desuden vurderet, at de opgjorte udgifter sandsynligvis var for lave, idet en større del af udgifterne til el, vand, varme, revisor og forsikring burde henføres til denne driftsgren. Selvom der i efterfølgende år (fra 2015) var et forbigående overskud, skyldtes dette, at der ikke længere blev fratrukket udgifter til ejendommens drift, hvilket ikke ansås for en blivende udvikling. Der var således ikke udsigt til, at virksomheden ville blive rentabel inden for en kortere årrække og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn og forrentning af den investerede kapital. Landsskatteretten stadfæstede derfor SKATs afgørelse om, at bortforpagtningsvirksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, og at underskuddet ikke kunne fradrages.

Fradrag for telefon og multimedie

Da bortforpagtningsvirksomheden ikke blev anset for erhvervsmæssigt drevet, kunne der ikke godkendes fradrag for udgifter til telefon og multimedie i henhold til Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Landsskatteretten bemærkede, at den erhvervsmæssige anvendelse af telefon og multimedie måtte anses for at være af underordnet betydning i forhold til den samlede benyttelse. SKATs afgørelse blev stadfæstet på dette punkt.

Virksomhedsordningen

Som en konsekvens af, at bortforpagtningen af jord og bygninger ikke blev anset for erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, kunne klageren ikke anvende virksomhedsordningen for denne driftsgren i de påklagede indkomstår, jf. Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 1. SKATs afgørelse blev stadfæstet på dette punkt.