Landsskatteretten: Fradrag for lønmodtagerudgifter og udgifter til kunstnerisk virksomhed - Skelnen mellem lønmodtager og selvstændig virksomhed

Sagen omhandler en billedkunstlærer, der også er udøvende billedkunstner, og spørgsmålet om fradrag for udgifter relateret til den kunstneriske praksis for indkomstårene 2011 og 2012. Klageren modtog løn som lærer og arbejdslegater fra Statens Kunstfond, samt en mindre indtægt fra salg af kunst i 2012. Klageren argumenterede for, at udgifterne til den kunstneriske praksis var nødvendige for at opretholde ansættelsen som lærer og derfor fradragsberettigede som lønmodtagerudgifter i henhold til Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a.

SKAT havde oprindeligt ikke godkendt de fulde fradrag, idet de anså klageren for honorarmodtager og mente, at arbejdslegaterne ikke kunne medregnes som indtægt i en kunstnerisk virksomhed. SKAT henviste til SKM2013.241.HR, som omhandlede en livsvarig ydelse, der ikke fordrede modydelse. Klageren fastholdt, at hans situation var analog med SKM2006.565.LSR, hvor en musiklærer fik medhold i fradrag for udgifter til at opretholde sin faglige kunnen som lønmodtager.

Klagerens argumenter

Klageren påpegede, at hans ansættelse på [virksomhed1] krævede, at han sideløbende var udøvende billedkunstner for at opretholde et højt fagligt niveau. Udgifter til værksted, materialer og udstillingsaktiviteter var derfor nødvendige for at sikre og vedligeholde hans lønindkomst. Han argumenterede for, at arbejdslegaterne fra Statens Kunstfond var irrelevante for fradragsspørgsmålet, da de var ansøgte engangsydelser og ikke vederlag for konkrete arbejder, men en anerkendelse af hans kunstneriske virke. Han henviste til, at legaterne var beskattet som almindelig indkomst i henhold til SKM2013.856.HR.

Klageren fremhævede også, at SKAT ikke havde forholdt sig til hans argumenter om lønmodtagerforholdet og lighedsprincippet i forvaltningen. Han henviste til yderligere sager, herunder TfS 1996, 553 ØLD og SKM2007.334.ØLR, der understøttede fradragsret for udgifter til øvelokaler og udstyr for undervisere med en sideløbende kunstnerisk praksis.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at udgifter afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem udgiften og indkomsterhvervelsen, og udgiften må ikke være af privat karakter, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 2. Bevisbyrden for udgifternes afholdelse og fradragsberettigelse påhviler den skattepligtige, jf. SKM2004.162.HR.

Arbejdslegater fra Statens Kunstfond

Landsskatteretten vurderede, at klageren ikke kunne anses for honorarmodtager i forhold til sit virke som udøvende kunstner, da de modtagne arbejdslegater fra Statens Kunstfond ikke var arbejdsmarkedspligtige honorarer. Legaterne, der var modtaget til fortsat kunstnerisk arbejde, blev ikke anset for ydet som indkomst for konkrete arbejder, men som en anerkendelse af klagerens virke som kunstner. Dette stemmer overens med Statens Kunstfonds oplysning om, at der ikke skulle betales arbejdsmarkedsbidrag af beløbet. Legaterne blev derfor henregnet til en ikke-arbejdsmarkedspligtig B-indkomst og kunne ikke betragtes som indkomst i den kunstneriske virksomhed, jf. principperne i SKM2014.219.LSR.

Lønmodtagerudgifter

Som lønmodtager kan udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde fradrages, i det omfang de overstiger et grundbeløb på 5.500 kr. for indkomstårene 2011 og 2012, jf. Ligningsloven § 9, stk. 1 og Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a.

• Indkomståret 2012: Udgifter til diæter og udstillinger blev anset for udelukkende at vedrøre klagerens virke som kunstner. Af de øvrige udgifter (internet, telefon, værkstedsleje, materialer) skønnedes 25 % at kunne henføres til klagerens arbejde som underviser. Landsskatteretten godkendte et lønmodtagerfradrag på 25 % af 60.365 kr. (15.091 kr.) minus bundfradraget på 5.500 kr., hvilket udgjorde 9.591 kr.
• Indkomståret 2011: Da bilagene var bortkommet, og udgifterne ikke specificeret, blev lønmodtagerudgifterne skønsmæssigt fastsat til 13.000 kr. Landsskatteretten godkendte et fradrag på 13.000 kr. minus bundfradraget på 5.500 kr., hvilket udgjorde 7.500 kr.

Kunstnerisk virksomhed og erhvervsmæssighed

Landsskatteretten vurderede, om klagerens kunstneriske virksomhed var erhvervsmæssig. En virksomhed anses for erhvervsmæssig, hvis den er etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, jf. TfS 1999, 863 og SKM2007.107.HR. Virksomheden skal over en længere periode give overskud eller have udsigt til det, med mulighed for forrentning af kapital og rimelig driftsherreløn.

• Driftsresultater: Klagerens kunstneriske virksomhed havde underskud i indkomstårene 2011-2012. Omsætningen var 0 kr. i 2011 og 12.000 kr. i 2012. På dette grundlag var der ikke udsigt til rentabilitet inden for en kortere årrække.
• Intensitet: Virksomhedens omsætning var af så underordnet et omfang, at den ikke opfyldte kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet, jf. TfS 2000, 16 og SKM2006.428.ØLR.

Landsskatteretten fandt derfor, at klagerens kunstneriske virksomhed ikke var erhvervsmæssigt drevet i de påklagede indkomstår. Underskud fra ikke-erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fratrækkes i anden indkomst, jf. nettoindkomstprincippet i Statsskatteloven § 4 og Statsskatteloven § 5. Dog fik klageren i indkomståret 2012 skattemæssigt fradrag for virksomhedsudgifter på 12.000 kr., svarende til de skattepligtige virksomhedsindtægter, således at virksomhedsresultatet blev 0 kr.

Landsskatteretten gav klageren delvis medhold.