Manglende fradrag for due diligence-omkostninger: Ikke rette omkostningsbærer

Sagen omhandlede, hvorvidt selskabet [virksomhed3] A/S havde ret til fradrag for udgifter til due diligence-ydelser fra [virksomhed1] AB (1.507.512 kr.) og [virksomhed2] (635.000 kr.) i indkomståret 2010. SKAT havde nægtet fradrag med henvisning til, at selskabet ikke var rette omkostningsbærer, og at udgifterne ikke var afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde selskabets løbende indkomst, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a.

Baggrund for sagen

Kapitalfonden [virksomhed4] LP indgik i 2009 aftaler med [virksomhed1] AB og [virksomhed2] om udførelse af due diligence-undersøgelser af [virksomhed3] i forbindelse med [virksomhed4]'s planlagte opkøb af [virksomhed3]. Opkøbet blev gennemført den 28. april 2010 via det nyoprettede holdingselskab [virksomhed6] ApS.

• Aftale med [virksomhed1] AB: En "Engagement Letter" af 13. november 2009 mellem [virksomhed4] og [virksomhed1] AB specificerede due diligence-arbejde i to faser. Det fremgik, at [virksomhed4] hæftede for honoraret, hvis transaktionen ikke blev gennemført, mens [virksomhed5] (senere [virksomhed3]) skulle afregne, hvis transaktionen lykkedes, forudsat [virksomhed5] skriftligt accepterede vilkårene. En tillægsaftale af 12. januar 2010 udvidede arbejdet. Ingen af aftalerne blev underskrevet af [virksomhed3].

  Den 8. marts 2010 sendte [virksomhed1] AB en mail med en specifikation af udgifter på i alt 2.275.000 SEK, som senere blev faktureret til [virksomhed3] (1.507.512 kr.) og [virksomhed6] A/S. Specifikationen var som følger:

  Cost breakdown – [projekt1]
  SEK`000
  Financial	Reference	Costs
  Financial DD phase I	28 dec – mail	375.0
  DR struktur	28 dec – mail	12.5
  Data – ytterligare avstamninger	28 dec – mail	12.5
  Prismekanism	28 dec – mail	35.0
  Pro forma consolidation entries	Addendum	30.0
  Financial DD phase	Addendum	400.0
  Italian doc	Addendum	35.0
  Late received Q4 report	Not. prev. communicated	40.0
  Price mechanism + SPA	Not. prev. communicated	95.0
  Tax questionnaires	Addendum	55.0
  High level tax DK	Addendum	95.0
  Tax support SPA	Not. prev. communicated	40.0
  VAT doc	Addendum	60.0
  Total financial and tax	1285.0
  Commercial and operational
  Commercial I	Eng. Letter	225.0
  Commercial II	Addendum	200.0
  Commercial III	Addendum 2	400.0
  Operational discussion	Agreed separately	25.5
  Total commercial and operational	850.5
  Outlays
  Travel, hotel etc.	70.0
  Copy and phone	4.5
  Other	65.0
  Outlays	139.5
  Total	2275.0

• Aftale med [virksomhed2]: Der var ikke fremlagt et aftalebrev, men det blev lagt til grund, at [virksomhed2] var engageret af [virksomhed4]. Fakturaen fra [virksomhed2] dækkede ydelser fra oktober 2009 til april 2010, herunder due diligence og rådgivning. [virksomhed3] fratrak hele udgiften på 635.000 kr.

[virksomhed3] fratrak udgifterne i sit regnskab for 2010.

Selskabets argumenter

[virksomhed3] gjorde gældende, at udgifterne var driftsomkostninger, da de primært vedrørte analyser af fremtidsperspektiver og markedspotentiale for [virksomhed3], som var relevante for selskabets fremadrettede drift, uanset ejerskifte. Selskabet argumenterede for, at udgifterne ikke var traditionelle due diligence-omkostninger, men snarere relateret til strategifastsættelse, der ville have været afholdt uanset opkøbet. Det blev fremhævet, at arbejdet med "Commercial due diligence" blev udført på et tidspunkt, hvor opkøbet reelt var besluttet, og at [virksomhed3] havde glæde af de udførte analyser. Selskabet henviste til, at faktureringen til [virksomhed3] var i overensstemmelse med praksis, og at Højesterets dom i SKM2012.70 HR var uden betydning, da sagen ikke omhandlede advokat- og revisorudgifter efter den dagældende Ligningsloven § 8 J.

SKATs argumenter

SKAT fastholdt, at [virksomhed3] ikke var rette omkostningsbærer, da aftalerne var indgået af [virksomhed4] med henblik på at tilvejebringe beslutningsgrundlaget for opkøbet. Udgifterne blev anset for at være sædvanlige omkostninger ved et virksomhedsopkøb, afholdt i købers interesse. SKAT henviste til Højesterets dom i SKM2012.70 HR som støtte for princippet om rette omkostningsbærer. SKAT argumenterede desuden subsidiært, at udgifterne ikke opfyldte betingelserne i Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a, da de ikke var afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde indkomsten, og henviste til retspraksis, der understreger formålet med udgiften som afgørende for fradragsretten.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse og nægtede [virksomhed3] fradrag for de omhandlede udgifter.

• Bevisbyrde: Landsskatteretten fastslog, at bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler skatteyderen.
• Rette omkostningsbærer: Det blev lagt til grund, at aftalerne om ydelserne fra [virksomhed1] AB og [virksomhed2] var indgået i 2009 mellem kapitalfonden [virksomhed4] og de respektive serviceudbydere.
  • [virksomhed1] AB: Aftalebrevet af 13. november 2009 med [virksomhed1] AB viste, at ydelserne (herunder commercial, financial og tax due diligence) var bestilt med henblik på at tilvejebringe grundlaget for [virksomhed4]'s beslutning om en eventuel overtagelse af [virksomhed3]. Landsskatteretten fandt, at det ikke var godtgjort, at [virksomhed3] var part i aftalen eller rette omkostningsbærer af udgifterne.
  • [virksomhed2]: Ligeledes blev det ubestridt lagt til grund, at aftalen med [virksomhed2] var indgået med [virksomhed4], og at [virksomhed3] ikke var part i denne aftale. Arbejdet var udført på kapitalfondens vegne forud for og i forbindelse med aktieopkøbet.
• Formål med udgifterne: Landsskatteretten konkluderede, at [virksomhed1] AB's analyser og rådgivning tilvejebragte grundlaget for [virksomhed4]'s køb af aktierne i [virksomhed3], herunder fastsættelse og finansiering af købesummen. Det var uden betydning, at [virksomhed3] havde betalt for ydelserne, eller at selskabet i et vist omfang efterfølgende havde gjort brug af f.eks. markedsanalyserne.
• Fradragsret efter Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a: Landsskatteretten fandt, at selskabet ikke havde fradragsret efter Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a, da udgifterne ikke var afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets egen indkomst.
• Forholdsmæssigt fradrag: Landsskatteretten godkendte heller ikke et forholdsmæssigt fradrag, da [virksomhed3] ikke var rette omkostningsbærer af de omhandlede udgifter.