Landsskatteretten: Konsulentydelser leveret af underleverandører udgør ikke arbejdsudleje

[virksomhed1], et dansk konsulentfirma, anmodede Skatterådet om bindende svar vedrørende skattepligtig arbejdsudleje i forbindelse med indgåelse af aftaler med udenlandske underleverandører om levering af specialiserede konsulentydelser. Sagen omhandlede to situationer: hvor [virksomhed1] enten aldrig havde haft de nødvendige kompetencer (situation 1) eller aktivt havde valgt at udskille dem (situation 2). Spørgsmålene drejede sig om, hvorvidt disse aftaler faldt ind under Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3, som definerer arbejdsudleje som vederlag for personligt arbejde, der udgør en integreret del af en virksomhed i Danmark. Et tredje spørgsmål omhandlede betydningen af en dansk overordnet projektleder.

Skatterådet afgjorde, at begge situationer udgjorde arbejdsudleje, da underleverandørernes ydelser blev anset for en integreret del af [virksomhed1]s kerneforretning, uanset om kompetencerne var in-house eller ej, og at der ikke var tale om permanent outsourcing. Skatterådet fastholdt, at en dansk projektleder ikke ville ændre denne vurdering.

[virksomhed1] klagede over afgørelsen og argumenterede for, at den nye formulering i Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3 skulle fortolkes i lyset af OECD Modeloverenskomstens artikel 15 og dens kommentarer. Klager fremhævede, at vurderingen af "integreret del af virksomheden" ikke alene kunne baseres på, om ydelsen indgik i den danske virksomheds omsætningsled. Det var afgørende, om den udenlandske underleverandør reelt bar ansvaret og den økonomiske risiko for arbejdet, og om de udøvede den faktiske ledelse og instruktion over medarbejderne. Klager henviste til, at [virksomhed1] ikke havde den nødvendige ekspertise til at udføre de specifikke delprojekter og derfor ikke kunne udøve tilsyn eller kontrol med medarbejdernes arbejde. Klager påpegede også, at SKATs styresignal SKM2014.478.SKAT understøttede, at brug af underleverandører inden for samme branche ikke nødvendigvis medfører arbejdsudleje, hvis arbejdet er klart udskilt og ansvaret ligger hos underleverandøren.

SKAT Jura anerkendte behovet for at fortolke de danske regler i overensstemmelse med OECD-kommentarerne og princippet om "substance over form". De efterlyste dog yderligere dokumentation for underleverandørens reelle ansvar og økonomiske risiko, især ved timebaseret fakturering.

Landsskatteretten ændrede Skatterådets afgørelse og fandt, at arbejdet, der udføres i henhold til aftaler med underentreprenører, under de beskrevne omstændigheder – hvor [virksomhed1] ikke markedsfører eller har viden om de specifikke ydelser, og underleverandøren har et klart defineret, afgrænset og selvstændigt økonomisk ansvar – ikke skal anses for en integreret del af [virksomhed1]s virksomhed. Landsskatteretten ændrede derfor svaret på spørgsmål 1 og 2 til "Ja", hvilket betyder, at aftalerne ikke anses for omfattet af arbejdsudleje. Spørgsmål 3 blev besvaret med "Nej", da en dansk projektleder med udelukkende en overordnet og koordinerende rolle ikke ændrer vurderingen.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fastslog, at pligten til at svare indkomstskat til staten for personer, der ikke er omfattet af Kildeskatteloven § 1, for så vidt de erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden, skal fortolkes i overensstemmelse med kommentarerne til OECD’s Modeloverenskomst og SKATs styresignal SKM2014.478.SKAT.

Det er en forudsætning for, at et arbejde kan anses for en integreret del af den danske virksomhed, at virksomheden reelt kan anses for arbejdsgiver i forhold til det udførte arbejde. Hvis arbejdet ligger uden for det område, virksomheden beskæftiger sig med, eller arbejdet på anden vis er udskilt fra virksomheden, er arbejdet ikke en integreret del af virksomheden.

Ved vurderingen lægges vægt på, om den danske eller den udenlandske virksomhed bærer ansvaret og den økonomiske risiko for arbejdet. Derfor skal den danske og den udenlandske virksomheds ydelser kunne afgrænses fra hinanden. Peger arten af tjenesteydelser og forholdene vedrørende ansvar og risiko på, at den danske virksomhed skal anses for den reelle arbejdsgiver, ses yderligere på følgende kriterier:

• Hvem har retten til at instruere den fysiske person om, hvordan arbejdet skal udføres?
• Hvem kontrollerer og har ansvaret for det sted, arbejdet udføres?
• Afkræver den formelle arbejdsgiver vederlaget til personen direkte fra det foretagende, som tjenesteydelserne leveres til?
• Hvem stiller nødvendige arbejdsredskaber og materiel til rådighed for personen?
• Hvem bestemmer antallet af personer, der skal udføre arbejdet, og deres kvalifikationer?
• Hvem har ret til at vælge den person, som skal udføre arbejdet og hvem har retten til at opsige kontrakten med den pågældende person vedrørende arbejdet?
• Hvem har retten til at pålægge personen sanktioner relateret til personens arbejde?
• Hvem bestemmer personens arbejdstider og ferier?

Kriteriernes vægt kan variere, men det tillægges generelt stor vægt, hvem der direkte eller indirekte fører tilsyn med arbejdet, leder eller kontrollerer den måde, arbejdet udføres på.

I den konkrete sag var det oplyst, at [virksomhed1] ville indgå aftaler om levering af konsulentydelser inden for områder, som [virksomhed1] ikke markedsfører, ikke selv har viden om og derfor ikke leverer. Underleverandørens ydelse ville være klart defineret og afgrænset, adskilt fra den øvrige del af projektet, og underleverandøren havde et selvstændigt økonomisk ansvar.

Landsskatteretten fandt, at arbejde, der udføres i henhold til aftaler med underentreprenører under disse omstændigheder, ikke skal anses for en integreret del af [virksomhed1]s virksomhed.

Landsskatteretten ændrede derfor Skatterådets svar på spørgsmål 1 og 2 til ”Ja” (dvs. at aftalerne ikke anses for omfattet af arbejdsudleje).

Det forhold, at [virksomhed1] har en dansk projektleder, ændrer ikke besvarelsen af spørgsmål 1 og 2, forudsat at projektlederen udelukkende har en overordnet og koordinerende rolle.

Landsskatteretten besvarede derfor spørgsmål 3 med ”Nej” (dvs. at en dansk projektleder ikke ændrer vurderingen).