Skattepligt ved eftergivelse af tilgodehavende hos hovedanpartshaver

Sagen omhandlede, hvorvidt et selskabs eftergivelse af et tilgodehavende hos selskabets hovedanpartshaver kunne ske uden skattemæssige konsekvenser for hovedanpartshaveren. SKAT havde besvaret spørgsmålet benægtende, og Landsskatteretten stadfæstede denne afgørelse.

Selskabet, [virksomhed1] ApS, var 100 % ejet af [person1] (hovedanpartshaveren). Hovedanpartshaveren drev også den personligt ejede virksomhed "[virksomhed2]" og ejede [virksomhed3] ApS. I 2009 var hovedanpartshaveren ikke ansat i selskabet, men havde mellemregningskonti med selskabet både privat og via "[virksomhed2]".

Selskabets tilgodehavende hos "[virksomhed2]" steg fra 476.472 kr. til 1.270.647 kr. i 2009. Dette blev efterfølgende nulstillet med posteringsteksten "hensat til tab". En håndskrevet note angav, at det skulle tilbageføres i 2011, hvor der i stedet skulle tages forbehold for værdien i regnskabet. I 2010-2011 opbyggedes et nyt tilgodehavende på 547.371 kr. hos "[virksomhed2]", som blev nulstillet ved en efterpostering den 31. december 2011, hvor mellemværendet blev flyttet til [virksomhed1]. I 2012 opbyggedes yderligere et tilgodehavende på 149.454,87 kr. hos "[virksomhed2]".

Den private mellemregningskonto med hovedanpartshaveren viste et tilgodehavende på 210.818 kr. i 2010-2011, som også blev nulstillet og flyttet til [virksomhed1] den 31. december 2011. Efter flere efterposteringer, herunder debitering af tilgodehavendet fra "[virksomhed2]", var saldoen den 31. december 2011 på 1.052.259 kr. i selskabets favør. Pr. 31. august 2012 var det samlede tilgodehavende 1.062.818 kr.

Det blev oplyst, at aktiviteten i "[virksomhed2]" var droslet ned, og at mellemregningen, der tidligere var udtryk for reel samhandel, fra 2009 antog et mere permanent mellemværende.

Hovedanpartshaverens økonomiske situation var anstrengt: formuen faldt fra 126.552 kr. til -1.734.054 kr. i 2009, primært grundet kursregulering af anparter og tab på ejendom, samt et privatforbrug på 787.449 kr. Den skattepligtige indkomst i 2009 var kun 8.988 kr. Banken afviste at udvide kreditten til hovedanpartshaveren privat, da der ikke var aktiver at stille sikkerhed i.

SKAT argumenterede for, at gældseftergivelsen ville være skattepligtig for hovedanpartshaveren efter Statsskatteloven § 4 og Ligningsloven § 2 som løn, da hovedanpartshaveren hverken på tidspunktet for hævningerne eller nu var i stand til at tilbagebetale gælden.

Selskabet påstod, at eftergivelsen ikke skulle have skattemæssige konsekvenser. Det blev anført, at hovedanpartshaveren havde undersøgt alle muligheder for at indfri gælden, herunder banklån, uden held, og at fordringens værdi for selskabet derfor var 0 kr. Det blev gjort gældende, at gældseftergivelsen herefter ville være skattefri for hovedanpartshaveren efter Kursgevinstloven § 21. Selskabet mente, at gælden skulle opdeles i en privat og en erhvervsmæssig del, og at mellemværendet med "[virksomhed2]" indtil ophøret i 2009 var almindelig samhandel, og at hovedanpartshaveren var solvent primo 2009.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten henviste til afsnit C.B.3.5.3.3 i den juridiske vejledning 2012-1, som fastslår, at lån opstået ved løbende hævninger på en mellemregningskonto kan anerkendes, hvis aktionæren er solvent. Hvis aktionæren derimod er insolvent, skal hævningerne som hovedregel beskattes som løn eller maskeret udbytte.

Landsskatteretten bemærkede, at hovedanpartshaveren i 2009 foretog hævninger i selskabet, der forøgede mellemregningskontoen med den personligt ejede virksomhed "[virksomhed2]" med 794.174 kr. I samme periode faldt hovedanpartshaverens formue fra 126.552 kr. til -1.734.054 kr., hvoraf 787.449 kr. udgjorde privatforbrug. Virksomhedens kapitalkonto blev reduceret med private hævninger på 659.701 kr.

Det kunne ikke antages, at den samlede forøgelse af mellemværendet mellem selskabet og "[virksomhed2]" i 2009 udelukkende var et handelsmæssigt mellemværende fra almindelig samhandel. En del af hævningerne måtte antages at have finansieret hovedanpartshaverens private forbrug.

Henset til selskabets bogføring og årsregnskab for 2009, hvor tilgodehavendet på "[virksomhed2]" var hensat til tab og indgik med 0 kr. i balancen, måtte det antages, at hovedanpartshaveren allerede var insolvent primo 2009. Hovedanpartshaverens samlede træk på mellemregningskontoen med selskabet i perioden fra 2009 til 2010 kunne derfor ikke anses for stiftelse af yderligere gæld.

Der ville herefter som udgangspunkt ikke kunne finde en eftergivelse sted efter Kursgevinstloven § 21 af det fulde beløb.

Landsskatteretten stadfæstede således SKATs afgørelse.