Landsskatteretten: Afskrivningsgrundlag og fradragskonto i K/S - Ikke fradragsberettigede projektomkostninger og udbyderhonorar

Sagen vedrører opgørelsen af afskrivningsgrundlaget og fradragskontoen i K/S [virksomhed1], hvori klageren deltager som kommanditist. Hovedspørgsmålet er, hvorvidt visse projektomkostninger og udbyderhonorarer kan indgå i afskrivningsgrundlaget for kommanditselskabets ejendomme, og om der er tale om erhvervelse af "brugte anparter".

K/S [virksomhed1] blev udbudt af [virksomhed2] A/S i 2003 og erhvervede erhvervsejendomme i Tyskland. Klageren erhvervede anparter fra udbyder i juni 2004. Det selvangivne afskrivningsgrundlag inkluderede købsomkostninger på 10.678.974 kr., primært bestående af projektomkostninger og udbyderhonorar.

Skatteankenævnet godkendte ikke samtlige projektomkostninger og udbyderhonorarer tillagt afskrivningsgrundlaget. De anerkendte udgifter som stempel, notar/tinglysning, byggesagkyndig, udenlandsk advokat og udenlandsk revisor som afskrivningsberettigede. Udgifter til mægler og finansieringsomkostninger blev ikke godkendt. Nævnet anså de øvrige omkostninger (udbyderhonorar og projektomkostninger) for at være kommanditselskabet uvedkommende etableringsomkostninger, der hverken var afskrivnings- eller fradragsberettigede efter Statsskatteloven § 6, stk. 1 eller Ligningsloven § 8j. Skatteankenævnet fandt desuden, at der ikke var tale om "brugte anparter", da anskaffelsen skete ved tegning, og projektet fra starten var tiltænkt private investorer. Konsekvensen var, at fradragskontoen blev reguleret for ikke-fradrags- eller afskrivningsberettigede udgifter.

Klageren påstod, at projektomkostninger og udbyderhonorar skulle indgå i afskrivningsgrundlaget, idet der var tale om "brugte anparter". Klageren henviste til SKM2008.390.SKAT og SKM2008.984.LSR til støtte for, at skattemyndighederne ikke kan reducere afskrivningsgrundlaget ved køb af brugte anparter. Klageren argumenterede, at Højesterets dom i SKM2009.562.HR ikke var retningsgivende, da den vedrørte køb med tilbagevirkende kraft og ikke et reelt salg af brugte anparter. Klageren gjorde endvidere gældende, at de ikke-fradragsberettigede udgifter ikke skulle fragå fradragskontoen, da de var aktiveret regnskabsmæssigt og ikke havde belastet kommanditisternes kapitalkonto, med henvisning til TS-cirkulære nr. 1 af 11. januar 1990, pkt. 1, litra k, og TfS 2009.16H.

Landsskatteretten havde tidligere taget stilling til klagerens afskrivninger i K/S [virksomhed1] for indkomstårene 2004 og 2005, hvor afskrivningsgrundlaget blev opgjort som følger:

Klagerens andel af afskrivninger udgjorde 247.750 kr. Landsskatteretten godkendte ikke honorar til revisor og dansk advokat tillagt afskrivningsgrundlaget, men godkendte dem fradraget i henhold til Ligningsloven § 8j.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at der ikke var tale om køb af "brugte anparter". Det blev lagt til grund, at [virksomhed2] A/S, som udbyder af ejendomsprojekter, alene havde erhvervet ejendommene med det formål at videresælge anparterne til investorer. Klageren havde erhvervet sine anparter i henhold til et tegningsprospekt, og udbyderens arbejde svarede til det sædvanlige i formidlingssager.

Landsskatteretten fastslog, at den af investorerne og [virksomhed2] A/S angivne anskaffelsessum på 66.660.371 kr. for K/S [virksomhed1] ikke kunne lægges til grund for opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for ejendommene, da anskaffelsessummen måtte anses for at indeholde et honorar til [virksomhed2] A/S. Udbyderhonorarer kan efter praksis ikke tillægges afskrivningsgrundlaget, idet de anses for etableringsomkostninger, jf. Højesterets domme af 25. november 2008 (SKM2008.967.HR) og 8. september 2009 (SKM2009.562.HR). Disse honorarer vedrører den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af investeringsprojektet.

Afskrivningsgrundlaget for ejendommene skal opgøres i kontantværdi i henhold til Afskrivningsloven § 45, stk. 1. Kun udgifter, der kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af de afskrivningsberettigede aktiver, kan indgå i afskrivningsgrundlaget, jf. SKM2008.967.HR. Dette inkluderer udgifter til advokat for skøde, mæglersalær, tinglysningsafgift, byggeteknisk gennemgang og vurdering, jf. SKM2007.773.HR, SKM2007.775.HR, og SKM2005.450.VLR. Etableringsudgifter, herunder udbyderhonorarer, kan ikke fradrages i den skattepligtige indkomst. Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler skatteyderen. Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at tilsidesætte det tidligere opgjorte afskrivningsgrundlag.

Vedrørende reduktionen af klagerens fradragskonto bemærkede Landsskatteretten, at de omtvistede udgifter til udbyderhonorar og projektomkostninger, selvom de regnskabsmæssigt var aktiveret, ikke reelt modsvarer et aktiv for selskabet. Disse udgifter er ikke fradrags- eller afskrivningsberettigede og er omfattet af retningslinjerne i det nu ophævede TS-cirkulære 1990-1 af 1/11 1990, pkt. 1, litra k. Da udgifterne under de foreliggende omstændigheder måtte anses for at skulle afholdes af det præsterede ansvarlige indskud, som også udgør klagerens maksimale hæftelse, medfører dette en nedskrivning af klagerens indskud og hæftelse. Klageren kan ikke opnå større fradrag end svarende til anparternes hæftelse, og derfor skal klagerens andel af udgifterne fragå ved opgørelsen af hans fradragskonto. Den regnskabsmæssige behandling af udgifterne, der ikke påvirker kapitalkontoen, ændrer ikke dette resultat, jf. Vestre Landsrets dom af 16. december 2009 (SKM2010.44.VLR).

Landsskatteretten stadfæstede hermed skatteankenævnets afgørelse.