Afskrivningsloven § 45

Efter den foreslåede bestemmelse i stk. 1 skal anskaffelsessummer og salgssummer for aktiver omfattet af denne lov, herunder også aktiver omfattet af kapitlet om andre afskrivninger, omregnes til kontantværdi, der beregnes ved, at den kontante del af anskaffelsessummen henholdsvis salgssummen lægges sammen med kursværdien af aktivets gældsposter. Afskrivninger foretages på grundlag af den omregnede anskaffelsessum eller salgssum.

Efter den foreslåede bestemmelse i stk. 1, 3. pkt., skal inkonverterbare lån for fiskefartøjer, der er stiftet eller overtaget af sælger før den 19. maj 1993, hvis kursen på overdragelsestidspunktet er over 100, behandles som om kursen på overdragelsestidspunktet er 100. Således skal kursen ikke lægges til sælgerens salgssum, ligesom overkursen ikke indgår i køberens anskaffelsessum. Bestemmelsen er i lighed med bestemmelsen i ejendomsavancbeskatningslovens § 4, stk. 4, 2. pkt., der blev indsat ved lov nr. 440 af 10. juni 1997 om ændring af forskellige skattelove (Konsekvensændringer m.v. i anledning af lovrevision af kursgevinstloven), indsat for at imødegå eventuelt uheldige konsekvenser af indførelsen af kontantværdiberegningen der blev indført med skattereformen i 1993. Skattereformens lovforslag blev fremsat den 19. maj 1993. Efter bestemmelsen i 4. pkt. fastsætter skatteministeren de nærmere regler om omregning af anskaffelsessummer og salgssummer.

Bestemmelsen i stk. 1 svarer indholdsmæssigt til den gældende lovs § 19 A og § 33 A.

I stk. 2 - 4 foreslås regler om, at den overdragelsessum for afskrivningsberettigede bygninger og installationer, grundværdi, stuehus, mælkekvoter og beholdninger, som er aftalt mellem sælger og køber, anvendes som sælgers afståelsessum henholdsvis købers anskaffelsessum efter afskrivningsloven for de nævnte aktiver. Hvis parterne ikke har aftalt en fordeling, skal skattemyndighederne efter lovforslaget i stedet fastsætte fordelingen.

Ved overdragelse af aktiver (og passiver) skal der ske en værdiansættelse af de overdragne aktiver. Dette gælder også overdragne aktiver omfattet af afskrivningsloven. Udgangspunktet er, at de overdragne aktiver skal ansættes til handelsværdien. Dette princip ændres der ikke på med lovforslaget.

Baggrunden for de foreslåede regler er, at ved overdragelse af fast ejendom, der omfatter aktiver omfattet af afskrivningsloven, aftaler køber og sælger i dag ikke altid en fordeling af overdragelsessummen på de enkelte aktiver eller aktivtyper. I tilfælde, hvor der købes jord og bygninger under eet, er det ikke altid klart, hvad købesummen er for jorden henholdsvis for de enkelte bygninger. Der må derfor foretages en fordeling af købesummen. I dag findes der vejledning ved fordelingen af købesummen på grundværdi og bygninger i forholdet mellem forskelsværdi og ejendomsværdi ved sidste ejendomsvurdering. Sådanne fordelinger medfører imidlertid ikke altid korrekte ansættelser af handelsværdien.

Efter vurderingsloven opgøres en samlet ejendomsværdi, der skal svare til handelsværdien for ejendommen. Ejendomsværdien er - for landbrugsejendomme - opdelt i stuehusværdi, grundværdi og en såkaldt forskelsværdi (enten byggeteknisk værdi eller tillægsparcelværdi).

I vurderingssystemet bliver stuehuset - stort set - vurderet til handelsværdien. Grundværdien er derimod - efter den såkaldte bondegårdsregel - som regel vurderet til under handelsværdien. For at få ejendomsværdien »op på« den samlede ejendomsværdi (handelsværdi) anvendes derfor en såkaldt tillægsparcelværdi, som er et procenttillæg på 100 - 400 pct. af grundværdien. Hvis den såkaldte tekniske værdi af driftsbygningerne er højere end tillægsparcelværdien anvendes denne. Den tekniske værdi af bygningerne fastsættes efter særlige normtal baseret på byggeomkostningerne for nye bygninger.

I hovedparten af tilfældene anvendes ved ejendomsvurderingen tillægsparcelværdiprincippet.

Fordeling efter ejendomsvurderingen er imidlertid for landbrugets driftsbygninger i de færreste tilfælde egnet til fastsættelse af afskrivningsgrundlaget. Forskellen mellem den samlede ejendomsværdi og grundværdi (forskelsværdi) er for høj i forhold til driftsbygningernes værdi. Dette er typisk tilfældet, når der er tale om større landbrugsejendomme eller ejendomme med små eller teknisk set ikke fuldt tidssvarende driftsbygninger, eller hvor der efterfølgende er erhvervet større jordarealer. Landbrugets driftsbygninger vil derfor i reglen skulle afskrives på grundlag af den byggetekniske værdi. Den byggetekniske værdi kan imidlertid ikke i almindelighed antages at være et udtryk for bygningens handelsværdi.

Det er blevet fremført, at en fordeling af den samlede anskaffelsessum efter ejendomsvurderingen ikke i alle tilfælde giver et retvisende billede af handelsværdien. Det skyldes grundlæggende, at ejendomsvurderingssystemet er mindre velegnet til at danne grundlag for en indkomstbeskatning. Vurderingssystemet er opbygget med henblik på opgørelsen af ejendomsskatter og lejeværdi og ikke med det specifikke sigte at skulle anvendes ved fastsættelsen af afskrivningsgrundlaget for afskrivningsberettigede bygninger.

Det findes derfor hensigtsmæssigt at fjerne fastsættelsen af anskaffelsessummer og afståelsessummer for afskrivningsberettigede bygninger fra de fordelinger, der hidrører fra ejendomsvurderingen.

Efter den foreslåede bestemmelse i stk. 2 anvendes ved salg af fast ejendom ved opgørelsen af sælgers afståelsessum og købers anskaffelsessum for aktiverne efter afskrivningsloven den fordeling af den samlede overdragelsessum, som parterne har aftalt. De aktiver, for hvilke parternes aftalte fordeling af overdragelsessummen skal finde anvendelse, er afskrivningsberettigede bygninger og installationer, grundværdi, stuehus, mælkekvoter og beholdninger. For andre erhverv end landbruget vil en fordeling af den samlede overdragelsessum på de overdragne aktiver kun kunne omfatte afskrivningsberettigede bygninger samt installationer og grundværdi.

Fordelingen af overdragelsessummen kan parterne have aftalt i købsaftale, skøde eller ved anden skriftlig aftale.

Formålet med en specifikation fsva. overdragne beholdninger er at sikre, at den del af den samlede overdragelsessum, der kan henføres til beholdninger i landbruget, herunder jordbeholdninger ikke kan påvirke anskaffelsessummen for landbrugets driftsbygninger. Formålet med en specifikation for mælkekvoter er på samme måde at sikre, at anskaffelsessummen for landbrugets driftsbygninger ikke kommer til at indeholde den del af den samlede anskaffelsessum, der kan henføres til mælkekvoter. I den foreslåede bestemmelse i § 40 foreslås det i øvrigt skattemæssigt at behandle mælkekvoter på samme måde som andre immaterielle aktiver, og til brug herfor skal der fastsættes en anskaffelsessum.

I en del tilfælde vil parterne i overdragelsesaftalen have taget stilling til, hvorledes købesummen skal fordeles på de enkelte aktiver. Denne aftalte fordeling af købesummen på de enkelte aktiver skal som udgangspunkt - ligesom i dag - lægges til grund af skattemyndighederne, medmindre den aftalte fordeling åbenbart ikke svarer til de faktiske værdier. Da parterne normalt har modstående interesser - idet sælger ønsker at minimere genvundne afskrivninger, mens køber ønsker et så højt afskrivningsgrundlag som muligt - må de aftalte overdragelsessummer for de enkelte aktiver som udgangspunkt antages at svare til de faktiske handelsværdier. Den konkrete fordeling af en overdragelsessum på de enkelte aktiver, som en sælger og en køber har aftalt, må som udgangspunkt derfor være udtryk for handelsværdien.

I visse tilfælde har parterne ikke modstående interesser. Det kan være tilfældet, når køber ikke skal anvende de overtagne bygninger til et afskrivningsberettiget formål (og derfor ikke har interesse i et afskrivningsgrundlag overhovedet), når køber i forvejen har så mange »egne« afskrivninger, at vedkommende ikke kan udnytte flere afskrivninger, eventuelt har skattemæssige underskud, ved familiehandler eller ved handler mellem parter i et afhængighedsforhold.

I tilfælde, hvor den skatteansættende myndighed finder, at den af parterne aftalte fordeling på aktiverne ikke svarer til de faktiske værdier, vil den skatteansættende myndighed - ligesom i dag - kunne tilsidesætte fordelingen, når det er åbenbart, at den af parterne aftalte fordeling ikke svarer til de faktiske handelsværdier.

Det nye er, at de skatteansættende myndigheder fremover ikke skal basere en tilsidesættelse af den af parterne aftalte fordeling på først og fremmest oplysninger fra vurderingssystemet. Den skatteansættende myndighed skal fremover i stedet selvstændigt fastsætte handelsværdien, og hvis denne efter den skatteansættende myndigheds bedste skøn ikke svarer til den af parterne aftalte overdragelsessum, vil skattemyndighederne i konkrete tilfælde kunne tilsidesætte den af parterne aftalte fordeling.

Den fordeling af den samlede overdragelsessum på afskrivningsberettigede bygninger, som parterne har aftalt, skal finde anvendelse ved såvel opgørelsen af genvundne afskrivninger som ved opgørelsen af købers afskrivningsgrundlag for de pågældende bygninger. Der sker herved en tydeliggørelse af princippet om anvendelsen af fælles skattemæssig værdi for et aktiv for såvel sælger som køber, dog korrigeret for handelsomkostninger.

I SD-cirkulære nr. 40 af 12. december 1978 om afskrivningsgrundlaget for landbrugets driftsbygninger er foreskrevet, at hvis det selvangivne afskrivningsgrundlag er opgjort på grundlag af forskelsværdien og ejendomsværdien ved den seneste kendte vurdering på tidspunktet for indgivelse af selvangivelsen, kan det selvangivne afskrivningsgrundlag alene nedsættes, hvis det afskrivningsgrundlag, som myndighederne kan godkende ved ligningen (efter udtalelse indhentet fra vurderingsmyndighederne) er mere end 20 pct. lavere end det selvangivne. I ligningsmæssig praksis finder cirkulæret tilsvarende anvendelse ved ændring af afskrivningsgrundlaget for driftsbygninger i andre erhverv, når det afskrivningsgrundlag, der er beregnet efter ejendommens forskelsværdi, ændres som følge af en udtalelse fra vurderingsmyndighederne.

Med den foreslåede regel om parternes fordeling af overdragelsessummen tilsidesættes cirkulæret i realiteten. Når parternes fordeling skal finde anvendelse - eller fordelingen foretages af skattemyndighederne, når parterne ikke selv har gjort det - skal cirkulæret ikke opretholdes. Cirkulæret vil derfor blive ophævet.

Ophævelsen indebærer, at skattemyndighedernes værdiansættelse af en afskrivningsberettiget bygning ikke længere skal være mere end 20 pct. lavere end den værdi, som parterne har aftalt, for, at skattemyndighederne i konkrete tilfælde kan korrigere overdragelsessummen.

Efter den foreslåede bestemmelse i stk. 3 fastsætter den skatteansættende myndighed fordelingen af den samlede salgssum på de i stk. 2 nævnte aktiver, hvis parterne ikke har foretaget fordelingen. I nogle tilfælde kan parterne blot have aftalt en samlet overdragelsessum men ikke, hvorledes denne købesum skal fordeles på de enkelte aktiver. I så fald foretager skattemyndighederne fordelingen.

Reglen må antages at føre til, at parterne i langt de fleste tilfælde vil fordele anskaffelsessummen på de nævnte aktiver. Den fordeling, som den skatteansættende myndighed foretager, vil - ligesom når parterne selv har foretaget fordelingen - blive lagt til grund ved opgørelsen af sælgers afståelsessum henholdsvis købers anskaffelsessum for de overdragne aktiver. Hvis parterne ikke er enige i den skatteansættende myndigheds fordeling, vil ansættelsen kunne påklages i det almindelige ligningssystem.

De skatteansættende myndigheder skal ved fastsættelsen af denne fordeling fremover ikke først og fremmest anvende oplysninger fra vurderingssystemet, eksempelvis ved at fastsætte bygningens afskrivningsgrundlag som dennes byggetekniske værdi. Den skatteansættende myndighed skal fremover i stedet selvstændigt fastsætte handelsværdien for de overdragne afskrivningsberettigede bygninger m.v.

Den skatteansættende myndighed kan til brug for fordelingen af en samlet overdragelsessum eventuelt hente bistand fra de sekretariatsenheder i told- og skatteregionerne, der på Ligningsrådets vegne har tilsynsfunktioner og revisionsbeføjelser vedrørende vurderingsområdet. Organisatorisk er tilsynet i told- og skatteregionerne placeret i en særlig enhed adskilt fra skyldrådssekretariatet. I øvrigt vil den skatteansættende myndighed ved fordelingen eventuelt også kunne lade relevante oplysninger fra eksempelvis realkreditinstitutter, pengeinstitutter og forsikringsselskaber om overdragne bygninger indgå.

Er den skatteansættende myndighed for sælger og køber ikke den samme, foreslås det, at fordelingen foretages af den skatteansættende myndighed for sælgeren, dog først efter høring af den skatteansættende myndighed for køber.

Efter den foreslåede bestemmelse i stk. 4 vil en efterfølgende ændring af fordelingen på overdragne aktiver, dvs. en ændret værdiansættelse for nogle af de overdragne aktiver, hos enten køber eller sælger medføre en tilsvarende (med modsat fortegn) ændret værdiansættelse af de samme aktiver hos sælger henholdsvis køber, dog med respekt af fristreglerne i skattestyrelseslovens § 35. En ændret værdiansættelse kan fremkomme som følge af en skatteankenævnskendelse, en kendelse fra Landsskatteretten eller en domstolsafgørelse.

Landsskatteretten kan i tilfælde, hvor afgørelsen af et klagepunkt angår bedømmelsen af de skattemæssige virkninger af et retsforhold mellem klageren og en tredjemand, allerede i dag bestemme, at tredjemand skal have mulighed for at udtale sig over for Landsskatteretten. Partshøring kan komme på tale, når der er grund til at antage, at denne tredjemand ønsker en anden bedømmelse af retsforholdet lagt til grund end den bedømmelse, som klageren ønsker lagt til grund.