Momspligt ved grænsehandel med campingvogne: Leveringssted og ekstraordinær genoptagelse

Sagen omhandler spørgsmålet om momspligt ved salg af campingvogne gennem et såkaldt grænsehandelskoncept, hvor danske kunder afhentede vogne hos tyske samarbejdspartnere. Kernen i sagen var, om leveringen af campingvognene skete fra den danske virksomhed til de tyske samarbejdspartnere (momsfrit EU-salg) eller direkte til de danske kunder (momspligtigt salg i Danmark), jf. Momsloven § 4, stk. 1 og Momsloven § 14, nr. 2. Desuden blev spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret på grund af grov uagtsomhed behandlet, jf. Skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3.

Selskabet, [virksomhed1] A/S, solgte nye og brugte campingvogne. I den omhandlede periode (2006-2010) samarbejdede selskabet først med sit 100% ejede tyske datterselskab, [virksomhed3] GmbH, og senere med det uafhængige tyske selskab [virksomhed4] GmbH. Fremgangsmåden var, at danske kunder, der ønskede at købe en campingvogn med tysk moms, blev henvist til den tyske samarbejdspartner. Selskabet varetog ofte kontakten og aftaleindgåelsen på vegne af den tyske partner, og vognene blev transporteret til Tyskland, hvor de blev udleveret til kunden efter betaling til den tyske partner. Selskabet fakturerede den tyske partner for vognene. SKAT anførte, at de tyske partnere reelt fungerede som uselvstændige mellemled, og at den bindende aftale om salg blev indgået mellem selskabet og den danske kunde i Danmark, hvilket medførte dansk momspligt.

SKATs afgørelse forhøjede selskabets momstilsvar med 4.687.332 kr. for perioden 1. oktober 2006 til 30. juni 2010. SKAT begrundede dette med, at leveringsstedet var i Danmark, da den danske kunde fik råderetten over campingvognene her i landet, før de blev transporteret til Tyskland. SKAT henviste til, at selskabet aftalte alt med kunden, herunder pris og udstyr, og at de tyske partnere ikke havde reel mulighed for at disponere over vognene. SKAT mente desuden, at selskabet ikke overholdt de ni betingelser, som Skatterådet havde opstillet i SKM2006.530.SR for momsfrit grænsehandel, herunder kravet om etableret forretningssted og direkte aftaleindgåelse mellem kunde og tysk partner. SKAT anførte, at konceptet var kunstigt tilrettelagt for at udnytte momsreglerne og drage fordel af den lavere tyske momssats, og at der var handlet groft uagtsomt, hvilket berettigede ekstraordinær genoptagelse af ældre perioder.

Selskabet påstod principalt, at der ikke var grundlag for opkrævning af dansk moms, da betingelserne for handel med tysk moms var opfyldt. Selskabet argumenterede for, at der var tale om to selvstændige køb, og at de havde handlet i god tro baseret på tidligere kontrolbesøg fra SKAT i 2005, hvor der ikke blev rejst indvendinger mod konceptet, samt på Skatterådets bindende svar fra 2006. Selskabet bestred, at der var handlet groft uagtsomt, og anførte, at SKATs frist for ekstraordinær genoptagelse var overskredet. Subsidiært påstod selskabet, at momstilsvaret kun kunne forhøjes for perioden fra 1. juni 2008.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten tog stilling til, om selskabets salg af campingvogne via tyske samarbejdspartnere udgjorde to selvstændige leverancer (fra selskabet til den tyske partner, og fra den tyske partner til den danske kunde), eller om selskabet reelt solgte vognene direkte til danske kunder med afhentning og betaling via de tyske partnere, jf. Momsloven § 4, stk. 1.

I perioden 2006-2009 samarbejdede selskabet med sit tyske datterselskab, [virksomhed3], som var momsregistreret i Tyskland og stod for momsindberetning. Fra 2010 til juni 2010 samarbejdede selskabet med det uafhængige tyske selskab [virksomhed4], som havde etableret forretningssted i Tyskland.

Selskabet oplyste, at danske kunder, der ønskede at købe med tysk moms, blev henvist til at indgå aftale med den tyske partner. Selskabet kunne indgå aftalen på vegne af [virksomhed3]. Transporten til Tyskland blev udført af selskabet eller en vognmand, med selskabet som risikobærer. Overdragelse til kunden skete i Tyskland, efter kunden havde betalt den tyske partner og selv sørget for nummerplader. Selskabet fakturerede den tyske partner, som betalte selskabet. SKAT konstaterede, at [virksomhed3] ikke havde avance på salget.

Med [virksomhed4] oplyste selskabet den forventede pris med tysk moms, hvorefter kunden selv kontaktede [virksomhed4] med et købstilbud. [virksomhed4] sendte et tilsvarende tilbud til selskabet. [virksomhed4] afhentede og monterede nummerplader efter vognens transport til Tyskland. [virksomhed4] havde en avance på 1.500 kr. pr. campingvogn.

Tre af Landsskatterettens retsmedlemmer, herunder retsformanden, fandt med henvisning til Højesterets afgørelse i SKM2010.396.HR, at købsaftalen reelt var indgået mellem selskabet og den danske kunde. De tyske samarbejdspartnere blev anset for uselvstændige mellemled. Leveringsstedet var derfor i Danmark, jf. Momsloven § 14, nr. 2, 1. pkt., og dansk moms skulle svares. Dette gjaldt dog ikke for campingvogne (f.eks. Knaus og Eifelland), der ikke befandt sig i Danmark, da transporten til kunden påbegyndtes.

Selskabet kunne ikke støtte ret på Skatterådets bindende svar i SKM2006.530.SR, da selskabets fremgangsmåde ikke opfyldte betingelse 2 (kunden måtte alene oplyses om henvendelse til partneren) og betingelse 6 (købsaftale direkte mellem kunde og partner).

Ekstraordinær genoptagelse

Vedrørende SKATs henvisning til grov uagtsomhed for perioden 1. oktober 2006 til 30. juni 2008, jf. Skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3, bemærkede flertallet:

• Tilrettelæggelse af et forretningskoncept med henblik på at opnå en lavere momssats eller det faktum, at leveringsstedet var i Danmark, er ikke tilstrækkeligt til at statuere grov uagtsomhed.
• Karakteren af samarbejdspartnerens forretningssted kunne heller ikke begrunde grov uagtsomhed. Skatterådets betingelse 1 angik et "forretningssted" og ikke et "fast driftssted", og det fremgik ikke nærmere, hvad et forretningssted skulle bestå i, udover at det kunne være et datterselskab. Momsloven § 34, stk. 1, nr. 1 stiller ikke særlige krav til aftagers forretningssted, men knytter sig til varernes transport.
• Der blev henvist til skatteministerens svar på spørgsmål nr. 68 af 29. marts 2005 til Folketingets Skatteudvalg, hvoraf det fremgik, at det afgørende var, at den, der udleverede campingvognen i Tyskland, var momsregistreret i Tyskland, og at der ikke stilles krav til særlige forretningslokaler.
• SKATs kontrolbesøg i 2005, hvor selskabets negative momstilsvar fra Tysklandshandlen blev undersøgt uden korrektioner, blev også taget i betragtning.

På denne baggrund fandt flertallet, at reglerne om ekstraordinær genoptagelse i Skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3 ikke fandt anvendelse. Da selskabet afregnede moms kvartalsvis, var SKAT herefter alene berettiget til at ændre selskabets momstilsvar for angivelsesperioder inden for den ordinære angivelsesfrist, jf. Skatteforvaltningsloven § 31, stk. 1 og Momsloven § 57, stk. 3.

Mindretallets afgørelse

Et retsmedlem mente, at selskabets fremgangsmåde fulgte retningslinjerne i Skatterådets bindende svar i SKM2006.530.SR, herunder betingelse 2 og 6. Dette retsmedlem anså Skatterådets svar for at udtrykke en anden forståelse af leveringsbegrebet end Højesterets afgørelse i SKM2010.396.HR, og stemte derfor for at imødekomme selskabets principale påstand.

Landsskatteretten ændrede SKATs afgørelse delvist efter stemmeflertallet. Den talmæssige opgørelse af selskabets momstilsvar inden for den ordinære genoptagelsesfrist, herunder opgørelsen af leveringssted for de solgte campingvogne, blev overladt til SKAT.