Manglende opfyldelse af grænsegængerreglerne og korrekt beregning af tvangsafdrag på henstandssaldo

Sagen omhandler en klager, der flyttede fra Danmark til Sverige i 2006 og herefter var begrænset skattepligtig til Danmark. Klageren havde fået henstand med betaling af fraflytterskat på urealiserede aktieavancer. Klagen vedrørte to hovedpunkter: hvorvidt klageren opfyldte betingelserne for at anvende grænsegængerreglerne i indkomståret 2009 med henblik på fradrag for renteudgifter, og om beregningen af tvangsafdrag på henstandssaldoen for indkomstårene 2008 og 2009 var korrekt.

Klageren havde i 2009 primært indkomst fra dansk løn og udbytte fra eget dansk selskab. Han selvangav fradrag for renteudgifter og befordring og ønskede at anvende grænsegængerreglerne i Kildeskatteloven afsnit I A. Klagerens ægtefælle, der udelukkende havde indkomst i Danmark, ønskede ligeledes at anvende grænsegængerreglerne.

SKAT afviste fradrag for renteudgifter, da klageren ikke opfyldte betingelserne for grænsegængerstatus. SKAT argumenterede for, at udbytteindtægter ikke indgår i den kvalificerende indkomst, som defineret i Kildeskatteloven § 5 A, men kun i globalindkomsten. SKAT mente også, at beskæftigelsesfradraget skulle fragå den kvalificerende indkomst, og at befordringsfradraget skulle medregnes med det selvangivne beløb, uanset om klageren ønskede at reducere det. SKATs beregning viste, at den kvalificerende indkomst udgjorde 73,47 % af globalindkomsten, hvilket var under de krævede 75 %.

SKAT beregnede endvidere tvangsafdrag på henstandssaldoen for 2008 og 2009 i henhold til Aktieavancebeskatningsloven § 39 A. SKATs standpunkt var, at den tekniske skat af udbytter skulle beregnes efter reglerne for enlige, da klagerens fulde skattepligt til Danmark var ophørt, hvilket medførte, at samlivet i skattemæssig henseende blev anset for ophævet jf. Kildeskatteloven § 4, stk. 6. Dette betød, at klageren kun havde ret til én bundgrænse ved opgørelsen af aktieindkomst, og ikke kunne udnytte ægtefællens uudnyttede bundgrænse.

Klagerens repræsentant påstod, at rentefradraget skulle godkendes, da klageren opfyldte grænsegængerbetingelserne. Repræsentanten argumenterede principalt for, at udbytte, der fuldt ud beskattes i Danmark, skulle indgå i den kvalificerende indkomst for at overholde EU-retten. Subsidiært blev det anført, at beskæftigelsesfradraget ikke skulle indgå i den kvalificerende indkomst, da det ikke er en udgift, men et beregningsmæssigt fradrag, og at befordringsfradraget kunne nedsættes inden for den ordinære genoptagelsesfrist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 2. Klageren påstod også, at tvangsafdragene på henstandssaldoen ikke skulle beregnes, idet beregningen skulle ske som for en gift person med to bundgrænser, da klageren var sambeskattet med sin ægtefælle efter grænsegængerreglerne. Dette, mente repræsentanten, var i strid med EU-retten, da det medførte en højere skat for fraflyttere end for personer bosat i Danmark.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse vedrørende både grænsegængerreglerne og beregningen af tvangsafdrag på henstandssaldoen.

Grænsegængerreglerne

Landsskatteretten fandt, at klageren ikke opfyldte betingelserne for at anvende grænsegængerreglerne i Kildeskatteloven afsnit I A for indkomståret 2009. Dette skyldtes følgende:

• Udbytteindtægter: Udbyttet på 96.600 kr. fra det danske selskab indgik ikke i den kvalificerende indkomst, som defineret i Kildeskatteloven § 5 A, stk. 1, da det ikke var indkomst fra personligt arbejde eller selvstændig erhvervsvirksomhed, der skulle indtægtsføres i et fast driftssted i Danmark. Udbyttet indgik dog i globalindkomsten.
• EU-ret: Rettens opfattelse var, at udelukkelsen af udbytte fra den kvalificerende indkomst ikke var i strid med EUF-Traktatens artikel 45 om arbejdskraftens frie bevægelighed. Dette blev begrundet med, at bestemmelsen i Kildeskatteloven § 5 A, stk. 1, er i overensstemmelse med EU-Kommissionens henstilling af 21. december 1993 og EF-Domstolens domme C-279/93 (Schumacker) og C-80/94 (Wielocks).
• Befordringsfradrag: Den kvalificerende indkomst skulle opgøres på grundlag af de fradrag, klageren var berettiget til at foretage efter skattelovgivningens almindelige regler, uanset om fradragsretten var fuldt udnyttet eller ej. Befordringsfradraget skulle derfor fragå med det oprindeligt selvangivne beløb på 30.370 kr.
• Beskæftigelsesfradrag: Beskæftigelsesfradraget på 13.600 kr. skulle ikke fragå ved opgørelsen af den kvalificerende indkomst, da det ikke er et fradrag for udgifter forbundet med erhvervelsen af indkomsten, men et beregningsmæssigt fradrag.

Med denne opgørelse udgjorde den kvalificerende indkomst ikke mindst 75 % af globalindkomsten, og klageren var derfor ikke berettiget til fradrag for renteudgifter på 46.875 kr. i henhold til Kildeskatteloven § 5 B, stk. 1, nr. 2 eller Kildeskatteloven § 2, stk. 3.

Regulering af henstandssaldo

Landsskatteretten stadfæstede også SKATs beregning af tvangsafdrag på henstandssaldoen for indkomstårene 2008 og 2009 med henholdsvis 6.507 kr. og 7.261 kr.

• Enlig status: Da klagerens fulde skattepligt til Danmark ophørte den 25. februar 2006, og han ikke har været fuldt skattepligtig i 2008 og 2009, blev samlivet med ægtefællen i skattemæssig henseende anset for ophævet i henhold til Kildeskatteloven § 4, stk. 6. Beregningen af den tekniske skat af udbytter, jf. Aktieavancebeskatningsloven § 39 A, stk. 5 og Personskatteloven § 8 a, skulle derfor ske efter reglerne for enlige med ét bundfradrag (henholdsvis 46.700 kr. for 2008 og 48.300 kr. for 2009). Klageren kunne ikke anvende ægtefællens uudnyttede bundgrænse.
• Ikke-diskriminerende: Retten fandt, at denne beregningsmetode ikke udgjorde en diskriminerende forskelsbehandling i henhold til EUF-Traktaten, herunder artikel 45 om arbejdskraftens frie bevægelighed. Dette blev begrundet med, at ikke-hjemmehørende og hjemmehørende som udgangspunkt ikke er i en sammenlignelig situation, og at reglen om ét bundfradrag for enlige gælder for både begrænset skattepligtige og enlige hjemmehørende.