Afskrivningsgrundlag og fradragskonto i K/S - Køb af brugte anparter - Udbyderhonorar

Sagen vedrører opgørelsen af afskrivningsgrundlaget og fradragskontoen i K/S [virksomhed1], hvori klageren deltog som kommanditist, samt spørgsmålet om, hvorvidt der forelå køb af "brugte anparter". Klageren havde selvangivet højere afskrivninger og en anden fradragskonto end SKAT og Skatteankenævnet godkendte.

K/S [virksomhed1] var et kommanditselskab udbudt af [virksomhed2] A/S, som havde købt en ejendom i England. På tidspunktet for stiftelsen af K/S'et og købet af ejendommen var udbyder ejer af samtlige anparter. Klageren erhvervede efterfølgende 84 anparter af udbyder på baggrund af et tegningsprospekt, hvor købsaftalen blev underskrevet den 27. november 2006. Ejendommens pris, svarende til kommanditselskabets anskaffelsessum, var tillagt handelsomkostninger på i alt 15.515.000 kr., som inkluderede projektomkostninger, udgifter til engelsk advokat og ejendomsmægler, finansieringsomkostninger og et udbyderhonorar.

Opgørelse af afskrivningsgrundlag

Klageren og SKAT havde opgjort afskrivningsgrundlaget forskelligt:

SKAT havde desuden godkendt fradrag for danske advokatudgifter på 63.652 kr. og revisorhonorarer på 144.000 kr. i indkomståret 2006.

Opgørelse af fradragskonto

Klageren og SKAT havde også forskellige opgørelser af fradragskontoen:

Skatteankenævnet havde ikke godkendt samtlige projektomkostninger tillagt afskrivningsgrundlaget for ejendommen. De henviste til Afskrivningsloven § 45, stk. 1 og Højesterets dom af 25. november 2008 (SKM2008.967.HR), der fastslår, at kun omkostninger direkte henførbare til købets berigtigelse og gennemførelse kan medregnes. Nævnet fandt, at klagerens erhvervelse af anparter fra udbyder ikke kunne betragtes som køb af "brugte anparter" i henhold til SKATs meddelelse SKM2008.390.SKAT. De sammenlignede sagen med Højesterets dom af 8. september 2009 (SKM2009.562.HR), hvor udbyderhonorarer blev anset for etableringsudgifter, der ikke kunne indgå i afskrivningsgrundlaget. Da udbyderhonorarer og projektomkostninger ikke var afskrivnings- eller fradragsberettigede, skulle de fragå på fradragskontoen som formuetab, jf. Vestre Landsrets dom af 16. december 2009 (SKM2010.44.VLR).

Klagerens repræsentant påstod, at projektomkostninger og udbyderhonorar skulle indgå i afskrivningsgrundlaget, da der var tale om køb af "brugte anparter", hvilket skulle behandles anderledes end en ren formidlingssituation. Repræsentanten henviste til SKM2008.390.SKAT og Landsskatteretskendelse SKM 2008.984 LSR. Desuden argumenterede repræsentanten for, at de ikke-fradragsberettigede udgifter ikke skulle fragå fradragskontoen, da de var aktiveret regnskabsmæssigt og ikke havde belastet kommanditisternes kapitalkonto, med henvisning til TS-cirkulære nr. 1 af 11. januar 1990, pkt. 1, litra k, og Vestre Landsrets dom af 20. oktober 2005 (TfS 2005.885V).

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Landsskatteretten fandt, at der ikke var tale om køb af "brugte anparter" i sagen. Det blev lagt til grund, at udbyderen, [virksomhed2] A/S, alene havde erhvervet ejendommene med det formål at videresælge anparterne til investorer. Klageren havde erhvervet sine anparter i henhold til et tegningsprospekt, og udbyderen havde udført et arbejde, der svarede til det sædvanlige i formidlingssager.

Klageren havde købt sig ind i en erhvervsvirksomhed ved erhvervelse af ejendommen og ved at påtage sig at betale udgifter til købets berigtigelse og gennemførelse samt omkostninger og honorarer, der havde karakter af vederlag for investeringsprojektets udvikling og udbud.

Landsskatteretten fastslog, at den angivne anskaffelsessum på 100.786.934 kr. for K/S [virksomhed1] ikke kunne lægges til grund ved opgørelsen af afskrivningsgrundlaget for ejendommen, da anskaffelsessummen måtte anses for at indeholde et honorar til [virksomhed2] A/S. Udbyderhonorarer kan efter praksis ikke tillægges afskrivningsgrundlaget, idet domstolene har anset disse for at være etableringsomkostninger. Dette følger af Højesterets dom af 25. november 2008, gengivet i SKM2008.967.HR, og Højesterets dom af 8. september 2009, gengivet i SKM2009.562.HR. I SKM2008.967.HR betegnede Højesteret et udbyderhonorar som en etableringsomkostning vedrørende den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af investeringsprojektet.

Afskrivningsgrundlaget for ejendommen skal opgøres ved, at anskaffelses- og salgssummer for bygninger og installationer mv. omregnes til kontantværdi, jf. Afskrivningsloven § 45, stk. 1. Det følger af praksis, jf. SKM2008.967.HR, at der i afskrivningsgrundlaget – udover købesummen – alene indgår udgifter, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af de afskrivningsberettigede aktiver. Udgifter til dansk advokat og revisor, der ikke kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af ejendomskøbet, kan ikke tillægges ejendommens anskaffelsessum, jf. Ligningsloven § 8j, stk. 3.

Fradragskonto

De omtvistede udgifter, der regnskabsmæssigt var aktiveret i kommanditselskabet, vedrørte honorar til udbyderen samt projektomkostninger. Det var ikke godtgjort, at afholdelsen af disse udgifter reelt modsvarer et aktiv for selskabet. Udgifterne var endvidere ikke fradrags- eller afskrivningsberettigede og var efter deres karakter omfattet af retningslinjerne fra det nu ophævede TS-cirkulære 1990-1 af 1/11 1990, pkt. 1, litra k. Da udgifterne under de foreliggende omstændigheder måtte anses for at skulle afholdes af det præsterede ansvarlige indskud, der ligeledes er klagerens maksimale hæftelse, indebar dette, at klagerens indskud og dermed tilhørende hæftelse nedskrives. Herefter, og da klageren ikke kan få større fradrag i den skattepligtige indkomst end svarende til anparternes hørende hæftelse, skulle klagerens andel af udgifterne fragå ved opgørelsen af hans fradragskonto. Det kunne ikke føre til et andet resultat, at klageren regnskabsmæssigt havde behandlet de pågældende udgifter således, at de ikke påvirkede hans kapitalkonto i kommanditselskabet. Der blev henvist til Vestre Landsrets dom af 16. december 2009, offentliggjort i SKM2010.44.VLR.

Landsskatteretten stadfæstede hermed skatteankenævnets afgørelse.