Landsskatteretten om afskrivningsgrundlag og fradragskonto i kommanditselskab

Sagen omhandler en klage vedrørende opgørelsen af afskrivningsgrundlaget og fradragskontoen i kommanditselskabet K/S H1 for indkomstårene 2004 og 2005. Klageren, en kommanditist i K/S H1, bestred Skatteankenævnets ansættelse af afskrivninger og fradragskontoen, især med hensyn til behandlingen af projektomkostninger og et udbyderhonorar på 5.076.434 kr. betalt til G1 A/S i forbindelse med erhvervelsen af to ejendomme i England og Skotland.

Klageren argumenterede for, at udgifterne til projektomkostninger og udbyderhonorar skulle indgå i afskrivningsgrundlaget, idet der var tale om erhvervelse af "brugte anparter", hvilket ifølge klageren skulle medføre, at skattemyndighederne ikke kunne reducere afskrivningsgrundlaget. Klageren henviste til SKATs meddelelse SKM2008.390 og Landsskatterettens kendelse SKM2008.984.LSR. Desuden gjorde klageren gældende, at ikke-afskrivningsberettigede og ikke-fradragsberettigede udgifter ikke skulle fragå fradragskontoen, hvis de ikke havde belastet kommanditisternes kapitalkonto, med henvisning til TS-cirkulære nr. 1 af 11. januar 1990, pkt. 1, litra k, og Vestre Landsrets dom TfS2005.885.V.

Skatteankenævnet havde kun godkendt en del af udbyderhonoraret som afskrivningsberettiget eller fradragsberettiget, specifikt de udgifter G1 A/S havde afholdt til eksterne mæglere, advokater og revisorer. Resten blev anset for ikke-fradragsberettigede etablerings- og finansieringsudgifter. Landsskatteretten godkendte delvist klagerens påstande, men afviste argumentet om "brugte anparter" og foretog en detaljeret opgørelse af de godkendte afskrivningsberettigede og fradragsberettigede omkostninger, hvilket resulterede i en justering af både afskrivningsgrundlaget og fradragskontoen for begge indkomstår.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten godkendte afskrivninger for klageren med 202.896 kr. for både indkomstårene 2004 og 2005, hvilket var en reduktion i forhold til det selvangivne, men en mindre justering fra Skatteankenævnets ansættelse. Fradragskontoen blev ansat til 950.324 kr. pr. 31. december 2004 og 715.569 kr. pr. 31. december 2005, hvilket også var en justering fra Skatteankenævnets ansættelse.

Landsskatteretten afviste klagerens påstand om "brugte anparter". Retten lagde vægt på, at anskaffelsen formelt set skete ved tegning af anparter, og at formålet med projektet var at udbyde det til private investorer. Det faktum, at kommanditselskabet og ejendommen var etableret før klagerens tegning, ændrede ikke ved, at afskrivningsgrundlaget skulle opgøres efter praksis for nytegning af anparter. Der blev henvist til Vestre Landsrets dom af 18. december 2007, gengivet i SKM2008.16.VLR.

Opgørelse af afskrivningsgrundlaget

Afskrivningsgrundlaget for ejendommene skulle opgøres ved at omregne anskaffelsessummer til kontantværdi, jf. Afskrivningsloven § 45, stk. 1. Omkostninger, der umiddelbart kunne henføres til erhvervelsen af et bestemt aktiv, indgik i anskaffelsessummen. Retten henviste til fast praksis, herunder Højesterets domme SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR, samt Vestre Landsrets dom SKM2005.450.VLR, for at advokatsalær, mæglersalær og lignende udgifter knyttet til selve ejendomshandlen indgår i anskaffelsessummen. Udgifter til byggeteknisk gennemgang kunne også tillægges afskrivningsgrundlaget, jf. SKM2006.649.VLR.

Finansieringsudgifter kunne derimod ikke tillægges anskaffelsessummen, jf. SKM2006.310.VLR og SKM2008.16.VLR. Udbyderhonorarer blev anset for etableringsomkostninger og kunne ikke tillægges afskrivningsgrundlaget, jf. Højesterets dom SKM2008.967.HR og flere landsretsdomme. Dog kunne dokumenterbare bagvedliggende udgifter, der var viderefaktureret, medregnes, jf. SKM2005.450.VLR.

Landsskatteretten godkendte følgende udgifter tillagt afskrivningsgrundlaget:

• Mægleromkostninger til G2 og G3 på samlet 330.162 kr.
• Udgifter til bygningssagkyndige på 63.535 kr.
• Advokatudgifter til G8 og G14 på henholdsvis 176.132 kr. og 145.859 kr., da de hovedsageligt vedrørte berigtigelse af ejendommen.

Følgende udgifter blev ikke godkendt tillagt afskrivningsgrundlaget:

• Udgifter til ejendomsvurdering (G16) på 4.000 GBP, da de blev anset for finansieringsudgifter.
• Udgifter til G12 ApS og G13 ApS på samlet 846.072,16 kr., da deres tilknytning til erhvervelsen af ejendommene ikke var klarlagt.
• Selvangivne udgifter til prospekt, salgsprovisioner, generel provision, fast provision, økonomistyring, kurstab ApS og projektresultat, da de blev anset for kommanditselskabet uvedkommende.

Fradrag i driftsregnskabet

Udgifter, der i årets løb var anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kunne fradrages, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Etableringsudgifter, herunder revisor- og advokatudgifter, kunne fradrages efter Ligningsloven § 8 J, stk. 1, medmindre de skulle tillægges anskaffelsessummen for et aktiv, jf. Ligningsloven § 8 J, stk. 3.

Landsskatteretten godkendte fradrag for:

• Danske advokatudgifter på i alt 121.277 kr. som etableringsudgifter, svarende til klagerens andel på 6.519 kr. i 2004 og 6.412 kr. i 2005.
• Den selvangivne udgift på 28.700 kr. til dansk revisor som etableringsudgift, svarende til klagerens andel på 3.061 kr. i 2004.
• Finansieringsomkostninger på 4.875 GBP (vedrørende 2. prioritetslånet) med 52.086 kr., svarende til 5.556 kr. for klagerens andel i 2005, da de kunne fradrages ved indfrielse efter Kursgevinstloven § 26, stk. 4.

Fradragskonto

Landsskatteretten bemærkede, at realiserede formuetab (ikke-fradragsberettigede omkostninger og tab) skulle fragå fradragskontoen, i det omfang beløbene belastede kommanditistens kapitalkonto, og de ikke modsvares af skattemæssige afskrivninger eller fradrag. Dette var i overensstemmelse med det nu ophævede TS-cirkulære 1990 nr. 1, pkt. 1 (k) og ligningsvejledningens afsnit E.F.2.2.1. Som konsekvens af de foretagne korrektioner vedrørende afskrivningsgrundlag, etableringsomkostninger og finansieringsomkostninger, blev fradragskontoen justeret tilsvarende. Ikke-fradrags- og afskrivningsberettigede omkostninger blev anset som realiserede etableringsomkostninger, der skulle fragå på fradragskontoen.