Succession og passiv kapitalanbringelse i landbrug

Spørgerne, der er fuldt skattepligtige til Danmark, ønsker at gennemføre et generationsskifte af deres anparter i H1, som ejer en landbrugsejendom i Y1-land, til deres børn og børnebørn. Dette skal ske via en skattefri anpartsombytning til et nyt holdingselskab, H4, efterfulgt af en overdragelse af anparterne i H4 med skattemæssig succession.

Faktiske Forhold

Spørgerne ejer hver 50 % af H1, som igen ejer 100 % af H2 og H3. H1 og H2 er danske selskaber, mens H3 er hjemmehørende i Y2-land og registreret som Agricultural Holding. H1 ejer en landbrugsejendom på ca. xxxx hektar i Y1-land, som lejes ud til H3, der står for den daglige drift. Spørgerne er aktivt involveret i driften som direktører i H3, herunder fysisk vedligeholdelse, planlægning, godkendelse af investeringer og ansættelser.

Ejendommen omfatter skovdrift, kvægavl (ca. xx stk. kødkvæg), og jagtaktiviteter (krondyr, ænder, fasaner). Der er to fuldtidsansatte: en estate manager og en skytte. Skovdriften inkluderer indhegning, vedligehold af hegn, gødning og insektbekæmpelse. Vildtbestanden reguleres aktivt, og nedlagte dyr forarbejdes i ejendommens slagtehus. Kvægbestanden kræver daglig fodring og pleje.

Ejendommen har fire beboelsesdele:

• To anvendes som tjenesteboliger for ansatte.
• Én udlejes til turister og besøgende jægere (typisk ugebasis, inkl. rengøring, udflugter).
• Én anvendes af Spørgerne selv i forbindelse med erhvervsmæssigt ophold og tilsyn.

Påtænkte Dispositioner

Før generationsskiftet vil H2's ejendom i Y3-land frasælges. Herefter vil Spørgerne foretage en skattefri anpartsombytning af deres anparter i H1 med anparter i det nyoprettede H4. Umiddelbart efter ombytningen vil anparterne i H4 overdrages med skattemæssig succession til Spørgernes børn og børnebørn.

Spørgsmål 1: Skattefri anpartsombytning

Skatterådet bekræftede, at betingelserne for en skattefri anpartsombytning uden tilladelse efter Aktieavancebeskatningsloven § 36 er opfyldt. Dette skyldes, at både det erhvervende selskab (H4) og det erhvervede selskab (H1) er danske anpartsselskaber, H4 vil opnå 100 % stemmeflertal i H1, værdien af vederlagsanparterne svarer til handelsværdien af de ombyttede anparter, og H4 vil ikke afstå anparter i H1 inden for en 3-års periode. Desuden forudsættes det, at ombytningen gennemføres inden for 6 måneder, og at de nødvendige oplysninger gives til Skattestyrelsen.

Spørgsmål 2: Passiv kapitalanbringelse (Pengetankreglen)

Spørgerne ønskede bekræftet, at landbrugsejendommen i Y1-land i sin helhed ikke skulle anses som passiv kapitalanbringelse i henhold til Aktieavancebeskatningsloven § 34, stk. 1.

Skattestyrelsen vurderede, at de dele af ejendommen, som H3 anvender i sin virksomhed med skovdrift, dyrehold og jagtaktiviteter, kan henregnes til den aktive del af virksomheden i henhold til [Aktieavancebeskatningsloven § 34, stk. 6].

Dog fandt Skattestyrelsen, at de fire beboelsesdele på ejendommen skulle anses for passiv kapitalanbringelse. Dette skyldes:

• Tjenesteboliger og Spørgernes bolig: Med henvisning til SKM2023.476.LSR blev det fastslået, at tjenesteboliger, der anvendes som privat bolig for ansatte, ikke anses for benyttet i landbrugsvirksomheden. Tilsvarende gælder for Spørgernes egen bolig, selvom den anvendes i forbindelse med erhvervsmæssigt ophold. Disse anses for videreudlejet til tredjemand.
• Udlejning til turister og jægere: Denne beboelsesdel anses også for videreudlejning til tredjemand. Skattestyrelsen afviste, at der var tale om hoteldrift i lighed med SKM2024.56.SR eller SKM2021.446.SR, da udlejning på ugebasis af en enkelt ejendom ikke i sig selv udgør hoteldrift, og det betragtes som et supplement til jagtaktiviteten, ikke en uadskillelig del.

Skattestyrelsen bemærkede desuden, at Højesterets dom i SKM2023.590.HR tilsidesætter tidligere praksis, hvorefter udlejede dele af en landbrugsejendom skulle anses for aktiv kapitalanbringelse, uanset om udlejningen skete til ikke-landbrugsmæssige formål. Højesteret fastslog, at det er et krav, at lejer benytter ejendommen til landbrugsmæssige formål for at omfattes af undtagelsen for bortforpagtede landbrugsejendomme.

Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling og besvarede spørgsmål 2 med "Nej, se dog indstilling og begrundelse", hvilket betyder, at ejendommen i sin helhed ikke kan anses for aktiv kapitalanbringelse, da beboelsesdelene er passive.

Spørgsmål 3: Vurderingstidspunkt for pengetankreglen

Skatterådet bekræftede, at ved vurderingen af, om Spørgernes anparter i H4 kan overdrages med succession i henhold til [Aktieavancebeskatningsloven § 34, stk. 6], skal der kun tages hensyn til pengetankreglen på overdragelsestidspunktet, når overdragelsen sker i H4's første regnskabsår. Dette skyldes, at H4 stiftes ved apportindskud umiddelbart før overdragelsen, og der derfor ikke foreligger tre fulde regnskabsår til gennemsnitsberegning. Denne praksis er i overensstemmelse med tidligere afgørelser som SKM2023.585.SR og SKM2016.233.SR.