Tinglysningsafgift ved overførsel af aktiver

Skatterådet har afgjort, at overførsel af aktiver fra A I/S til B I/S ikke er omfattet af den nedsatte tinglysningsafgift på 1.750 kr. pr. ejendom i henhold til Tinglysningsafgiftsloven § 6a. Dette skyldes, at vederlaget for aktivtilførslen ikke anses for at bestå af aktier eller lignende i det modtagende selskabs kapital.

Faktiske forhold

Kommune X, Y, Z, Æ, Ø og Å har besluttet at sammenlægge aktiviteterne fra interessentskaberne A I/S og B I/S i B I/S som det fortsættende selskab. Sammenlægningen er planlagt som en overdragelse af samtlige aktiver i A I/S til B I/S. Som vederlag for indskuddet modtager A I/S udelukkende en ret til optagelse som interessent i B I/S, uden kontantvederlæggelse. Umiddelbart efter overdragelsen og modtagelsen af vederlaget opløses A I/S, og retten til optagelse som interessent i B I/S overgår til ejerkommunerne i A I/S, som derefter indtræder som interessenter i B I/S. Vedtægterne for A I/S tager ikke højde for en sammenlægning, og en ændring ville have været for tidskrævende. De nye vedtægter for B I/S er udarbejdet i forbindelse med sammenlægningen og inkluderer de nye ejerkommuner.

Spørgers opfattelse

Spørger, A I/S, mente, at overdragelsen af fast ejendom var omfattet af Tinglysningsafgiftsloven § 6a, hvilket ville medføre en afgift på 1.750 kr. pr. ejendom. Argumentationen byggede på følgende punkter:

• Selskabsbegrebet: Både A I/S og B I/S er interessentskaber, som ifølge Højesterets dom SKM2021.110.HR og Den juridiske vejledning, afsnit E.B.3.1.5.1, anses for "selskaber m.v." i relation til Tinglysningsafgiftsloven § 6a.
• Vederlag i ejerandele: Vederlaget, en ret til optagelse som interessent i B I/S, skulle fortolkes som "aktier mv." i det modtagende selskab, da interessentskaber ikke har en traditionel selskabskapital. Spørger henviste til, at SKM2021.110.HR fastslog, at bestemmelsen ikke skulle fortolkes indskrænkende, og at interessentskaber er omfattet. Det blev fremhævet, at hvis ind- og udtræden af interessentskabsandele altid skulle betragtes som overdragelse af ideelle andele i aktiver, ville betingelsen aldrig kunne opfyldes for interessentskaber, hvilket ville stride mod Højesterets dom.
• Samtlige aktiver indskudt: Alle aktiver i A I/S overdrages, hvilket opfylder denne betingelse.
• Ikke opløst ved overdragelse: A I/S var ikke opløst på tidspunktet for overdragelsen af aktiverne og modtagelsen af vederlaget, men først derefter. Der er ikke et "ejertidskrav" i Tinglysningsafgiftsloven § 6a.
• Retsbeskyttet forventning: Spørger argumenterede for, at Den juridiske vejlednings liste over omfattede selskabsformer, der inkluderer interessentskaber som både afgivende og modtagende parter, skabte en retsbeskyttet forventning om, at transaktionen var omfattet af Tinglysningsafgiftsloven § 6a. Der blev henvist til SKM2020.64.LSR og SKM2006.553.HR vedrørende forventningsprincippet.
• Fusion: Alternativt blev det anført, at overdragelsen skulle anses som en fusion af de oprindelige interessentskaber, hvor A I/S opløses samtidig med overførslen af aktiver og passiver til B I/S, hvilket opfylder samtidighedskriteriet for fusioner.

Skattestyrelsens begrundelse

Skattestyrelsen anerkendte, at både A I/S og B I/S er omfattet af selskabsbegrebet i Tinglysningsafgiftsloven § 6a i overensstemmelse med SKM2021.110.HR og Den juridiske vejledning, afsnit E.B.3.1.5.1. Dog fandt Skattestyrelsen, at betingelsen om vederlag ikke var opfyldt.

• Vederlagskravet: For at være en "tilførsel af aktiver" skal vederlaget ske ved tildeling af "aktier mv. i det modtagende selskabs kapital". Skattestyrelsen vurderede, at en ret til optagelse i interessentskabskredsen ikke opfylder dette krav, da det indskydende selskab ikke modtager kapitalandele. Dette adskiller sig fra SKM2021.110.HR, hvor vederlaget bestod af aktier i et partnerselskab (P/S), som har en selskabskapital.
• Den juridiske vejledning: Skattestyrelsen afviste, at listen i Den juridiske vejledning skabte en retsbeskyttet forventning om, at interessentskaber altid opfylder alle betingelser for afgiftsnedsættelse. Listen angiver blot, hvilke selskabsformer der kan være omfattet af begrebet "selskaber mv.", men fritager ikke for de specifikke krav til hver transaktionstype, herunder vederlagskravet ved tilførsel af aktiver.
• Fusion: Skattestyrelsen fandt ikke, at transaktionen havde karakter af en fusion. En fusion indebærer, at rettigheder og forpligtelser overgår som helhed, og at en eller flere juridiske enheder ophører som led i selve sammensmeltningen. I dette tilfælde sker der en overdragelse af aktiver mod vederlag til A I/S, som efterfølgende opløses, og vederlaget overføres til ejerne. Dette er en flertrinsproces og ikke en direkte sammensmeltning eller en uegentlig fusion, hvor vederlaget i første omgang tilfalder det afgivende selskabs ejere. Skattestyrelsen henviste til forarbejderne til Tinglysningsafgiftsloven § 6a og den dagældende stempelafgiftslovs § 53, stk. 5, som fortolkningsbidrag for fusionsbegrebet.

Skatterådets afgørelse

Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling og begrundelse og besvarede spørgsmålet med et "Nej".