Begrænset skattepligt ved anpartssalg og udbytte

Sagen omhandler en svensk statsborger, A, der er fuldt skattepligtig til Sverige og aldrig har været fuldt skattepligtig til Danmark. A stiftede i 2008 et dansk selskab, H1, og lånte i 2012 selskabet midler til at købe aktier i et andet dansk selskab, H2, hvor A var ansat. Efter ophør af ansættelsen i H2 og salg af H2-aktierne ønsker A at likvidere H1. Dette planlægges at ske ved, at A stifter et svensk selskab (AB), sælger H1 til AB for en pris svarende til A's svenske "gränsbelopp", hvorefter H1 udlodder udbytte til AB, som derefter indfrier A's tilgodehavende, og H1 likvideres. Spørgsmålene drejer sig om, hvorvidt A er begrænset skattepligtig af salgssummen for H1-anparterne, og om hverken A eller AB er begrænset skattepligtige af den efterfølgende udbytteudlodning og likvidationsprovenuet fra H1.

Faktiske Forhold

A er bosat og fuldt skattepligtig i Sverige. Han stiftede H1 i Danmark i 2008. H1's primære aktivitet har været rentetilskrivninger på et lån fra A og modtagelse af udbytte fra H2. Lånet til A blev indfriet i 2018-2020, og H1 solgte sine ejerandele i H2 i 2021. H1 har herefter ingen aktivitet. Den planlagte likvidation af H1 indebærer følgende trin:

• A stifter et svensk selskab (AB), som han ejer 100 %.
• A sælger H1 til AB for ca. SEK 1.500.000-1.800.000, berigtiget med et gældsbrev.
• H1 udlodder udbytte til AB, så H1's kontantbeholdning reduceres til DKK 80.000.
• AB indfrier gældsbrevet til A.
• H1 likvideres.

H1's egenkapital pr. 30. september 2021 var DKK 5.629.812. A forventer at blive beskattet af salgsavancen i Sverige med ca. 20 %.

Spørgsmål og Svar

1. Kan Skattestyrelsen bekræfte, at A ikke er begrænset skattepligtig af salgssummen ved salg af anparterne i H1 til AB? Svar: Ja.
2. Kan Skattestyrelsen bekræfte, at hverken A eller AB er begrænset skattepligtige af den beskrevne udbytteudlodning og likvidationsprovenuet fra H1? Svar: Nej.

Skattestyrelsens Begrundelse

Spørgsmål 1: Salg af anparter

Skattestyrelsen lægger til grund, at A er hjemmehørende i Sverige og ikke har fast driftssted i Danmark. Gevinst ved salg af aktier er som udgangspunkt ikke omfattet af Kildeskatteloven § 2 for fysiske personer, der ikke er hjemmehørende i Danmark. Selvom Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 6, 3. pkt., indeholder en værnsbestemmelse for overdragelse af aktier til et koncernforbundet selskab, finder denne ikke anvendelse, da A er hjemmehørende i Sverige (EU-land med dobbeltbeskatningsoverenskomst og informationsudveksling med Danmark).

Selskabsskatteloven § 2 D finder ikke anvendelse, da sælger (A) er en fysisk person. Skattestyrelsen vurderer endvidere, at Ligningsloven § 3 (den generelle anti-omgåelsesklausul) ikke finder anvendelse på selve aktieoverdragelsen. Dette skyldes, at der ikke foreligger en skattefordel for et selskab i Danmark, og at lovgiver specifikt har undtaget personer hjemmehørende i EU/EØS-lande eller lande med DBO og informationsudveksling fra udbyttebeskatning af overdragelsessummer for aktier. Der henvises til SKM2019.232.SR og SKM2022.99.SR. Derfor er A ikke begrænset skattepligtig af salgssummen.

Spørgsmål 2: Udbytteudlodning og likvidationsprovenu

Efter overdragelsen udlodder H1 udbytte til AB, og de resterende midler udbetales som likvidationsprovenu. Ca. SEK 1.500.000-1.800.000 af udbyttet er forudbestemt til at indfri A's tilgodehavende. AB er som svensk selskab omfattet af moder-datterselskabsdirektivet og den Nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvilket som udgangspunkt medfører skattefritagelse for udbytter fra danske selskaber, jf. Selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra c. For likvidationsprovenuet gælder tilsvarende regler, jf. Ligningsloven § 16 a, stk. 3, nr. 1, litra a.

En betingelse for skattefritagelse er dog, at det modtagende selskab (AB) er den retmæssige ejer (beneficial owner) af udbyttet. Skattestyrelsen henviser til OECD's modeloverenskomstkommentarer og EU-Domstolens praksis, herunder Højesterets dom af 9. januar 2023 i sag 69/2021 (tidligere SKM2021.304.ØLR).

Skattestyrelsen anerkender, at der er en forretningsmæssig begrundelse for etableringen af AB (drift af virksomhed og investeringer), og at AB er beneficial owner af den del af udbyttet, der ikke anvendes til at indfri A's tilgodehavende. For den del af udbyttet, der er forudbestemt til at indfri A's tilgodehavende, fastholder Skattestyrelsen imidlertid, at AB ikke kan anses for beneficial owner. Dette skyldes, at midlerne er tiltænkt A personligt, og ved at kanalisere dem gennem AB undgår A dansk udbytteskat. Dette udgør misbrug af dobbeltbeskatningsoverenskomsten og moder-datterselskabsdirektivet.

Selvom AB ikke er beneficial owner af denne del, er AB stadig den rette indkomstmodtager. Den danske skat nedsættes til den sats, som A ville have været berettiget til, hvis han havde modtaget udbyttet direkte, dvs. 15 % i henhold til artikel 10, stk. 3, i den Nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Skattestyrelsen bekræfter, at skattesubjektet er AB, og at A personligt ikke skal afholde skat ved modtagelsen af de SEK 1.500.000-1.800.000.

Skattestyrelsen afviste at besvare spørgsmål om alternative transaktioner eller fremtidige scenarier for indfrielse af gælden, da dette ville sidestilles med rådgivning og falder uden for rammerne for bindende svar.

Skatterådets Afgørelse

Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling og begrundelse. Det betyder, at A ikke er begrænset skattepligtig af salgssummen for H1-anparterne, men at AB er begrænset skattepligtig af den del af udbyttet, der anvendes til at indfri A's tilgodehavende, dog med en nedsat skattesats på 15 %.