Maskeret udlodning af immaterielle aktiver – bevisbyrde for ejerskab

Sagen omhandler Skattestyrelsens afgørelse om, at [person1] den 7. juli 2013 modtog en maskeret udlodning på 180 mio. kr. fra [virksomhed1] ApS i form af immaterielle aktiver. Dette medførte en forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst med samme beløb for indkomståret 2013, jf. Afskrivningsloven §§ 40 og 47. Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse.

[person1] startede i 1992 enkeltmandsvirksomheden [virksomhed2], som udviklede og solgte hårprodukter. I 2000/2001 blev virksomheden overdraget til [virksomhed6] ApS, hvor "Produktudvikling" og "Good-Will" indgik i købesummen. En direktørkontrakt fra 2001 mellem [virksomhed6] ApS og [person1] fastslog, at [person1]s immaterielle rettigheder tilhørte ham, og at selskabet fik en royalty-fri licens til at benytte dem.

I 2005 blev [virksomhed1] ApS stiftet, og det overtog [person1]s ejerandel i [virksomhed5] ApS, som ejede [virksomhed6] ApS. [virksomhed1] ApS købte herefter hele [virksomhed6] ApS. I forbindelse med en anmodning om bindende ligningssvar i 2005 blev det anført, at [virksomhed6] ApS var en forsknings- og behandlingsvirksomhed, der havde investeret betydelige ressourcer i at købe og udvikle licenser.

I 2009 blev der indgået nye aftaler, hvor [virksomhed1] ApS skulle modtage royalty for udnyttelse af licenser fra [virksomhed6] ApS og en amerikansk partner. Samme år ansøgte [virksomhed1] ApS om varemærkeregistreringer for "Harklinikken", "[koncept1]" og "[x1]" med selskabet anført som ejer. I 2010 ansøgte [virksomhed14] på vegne af [virksomhed1] ApS om tilladelse til skattefri tilførsel af aktiver til et nystiftet selskab, hvor det blev oplyst, at "samtlige de rettigheder til produkter og behandlinger, der anvendes i [virksomhed6] ApS og [virksomhed16] GmbH, ligger i [virksomhed1] ApS". Denne tilladelse blev dog aldrig udnyttet, da en potentiel investor trak sig.

[person1] flyttede til Dubai i september 2011 og ophørte med at være fuldt skattepligtig til Danmark. Den 7. juli 2013 solgte han de omstridte immaterielle rettigheder til [virksomhed29] ApS, et selskab han ejede, for 180 mio. kr.

Selskabets og [person1]s anbringender

Selskabet og [person1] gjorde gældende, at afgørelsen var ugyldig på grund af en væsentlig formalitetsmangel, idet Skattestyrelsen havde inddraget nye faktiske oplysninger (om salg af goodwill i 2001 og bindende svar fra 2005) efter varslingsfristen uden fornyet høring, jf. Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 5.

Subsidiært fastholdt de, at [person1] personligt ejede de immaterielle aktiver frem til overdragelsen i 2013. De henviste til:

• At [person1] havde drevet personlig virksomhed i 8 år før stiftelsen af [virksomhed6] ApS, og der aldrig var indgået en aftale om overdragelse af rettighederne til selskaberne.
• At alle [person1]s direktørkontrakter (2001, 2006, 2009) eksplicit fastslog, at rettighederne tilhørte ham personligt, og at selskaberne alene fik en licens.
• At licensaftalerne mellem [person1], [virksomhed1] ApS og [virksomhed6] ApS samt med den amerikanske partner [virksomhed17] Inc. klart fastslog [person1]s ejerskab.
• At [virksomhed1] ApS alene administrerede rettighederne, ikke ejede dem.
• At den manglende investering fra [person8] betød, at den planlagte overførsel af rettigheder fra [person1] til [virksomhed1] ApS aldrig blev gennemført.

Skattestyrelsens synspunkt

Skattestyrelsen fastholdt afgørelsen og anførte, at der var skærpet bevisbyrde for transaktioner mellem interesseforbundne parter, se f.eks. Ligningsloven § 2 og Skattekontrolloven § 3b. De argumenterede, at de immaterielle rettigheder tilhørte [virksomhed1] ApS på overdragelsestidspunktet, baseret på:

• Overdragelsen af "Produktudvikling" og "Good-Will" fra [person1]s enkeltmandsvirksomhed til [virksomhed6] ApS i 2000/2001.
• Ledelsesberetninger fra [virksomhed6] ApS (2003-2005), der angav betydelige ressourcer brugt på produktudvikling og forskning i selskabet.
• [virksomhed1] ApS' ansøgning om varemærkeregistreringer i 2009 som ejer.
• [virksomhed1] ApS' ansøgning om skattefri tilførsel af aktiver i 2010, hvor det blev oplyst, at "samtlige rettigheder" lå i [virksomhed1] ApS.
• [virksomhed1] ApS' modtagelse af royalty-indtægter fra 2009-2011.
• Manglende dokumentation for, at [person1] personligt havde afholdt udgifter til udvikling eller vedligeholdelse af rettighederne, eller at han havde modtaget royalty fra selskaberne.
• De modstridende oplysninger i direktørkontrakterne havde begrænset bevisværdi i lyset af de øvrige omstændigheder. Skattestyrelsen afviste formalitetsindsigelsen, da de nye oplysninger var fra [person1]s egne tidligere indsendelser og ikke ændrede afgørelsens materielle udfald.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse. Retten lagde til grund, at de immaterielle aktiver, som [person1] solgte til [virksomhed29] ApS for 180 mio. kr. den 7. juli 2013, tilhørte [virksomhed1] ApS umiddelbart forud for overdragelsen. Overdragelsen til [person1] blev derfor anset for en maskeret udlodning fra [virksomhed1] ApS til [person1], hvilket udløste skattepligtig afståelse for selskabet, jf. Afskrivningsloven § 47 og Afskrivningsloven § 40, stk. 6, jf. stk. 2. Anskaffelsessummen blev fastsat til 0 kr., da der ikke var fremlagt dokumentation for, at [virksomhed1] ApS havde afholdt udgifter til erhvervelsen af aktiverne.

Landsskatteretten begrundede sin afgørelse med følgende:

• Bevisbyrde: Henhold til sagens omstændigheder, herunder at [virksomhed1] ApS i august 2009 søgte om varemærkeregistreringer, og at selskabets repræsentant i december 2010 i en ansøgning om tilladelse til skattefri tilførsel af aktiver til SKAT oplyste, at samtlige rettigheder til produkter og behandlinger lå i [virksomhed1] ApS, påhvilede det [person1] at føre et sikkert bevis for sin påstand om personligt ejerskab af de immaterielle aktiver.
• Manglende objektiv dokumentation: Der forelå ingen objektive kendsgerninger (f.eks. registreringer, korrespondance med offentlige myndigheder) der viste, at [person1] var ejer af aktiverne på overdragelsestidspunktet. Det var heller ikke dokumenteret, at [person1] havde afholdt udgifter til udvikling og vedligeholdelse af aktiverne. Tværtimod havde [virksomhed6] ApS afholdt betydelige udgifter hertil.
• Royaltybetalinger: Ingen af [person1]s selskaber havde betalt royalty eller andet til ham for udnyttelse af de immaterielle aktiver, mens [virksomhed1] ApS løbende havde modtaget royalty.
• Modstridende oplysninger: De direktørkontrakter fra 2001, 2006 og 2009, der angav [person1] som ejer af rettighederne, blev anset for at være i strid med de øvrige anførte omstændigheder og kunne derfor ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten afviste desuden klagerens påstand om ugyldighed på grund af formalitetsmangler. Retten fandt, at Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 25. februar 2019 var rettidigt, jf. Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 5. De yderligere oplysninger, som Skattestyrelsen fremsendte efter varslingsfristen, var fra [person1]s egne tidligere indsendelser og blev ikke anset for at være af så væsentlig betydning for afgørelsens rigtighed, at en ny agterskrivelse skulle have været udsendt. Afgørelsen var derfor ikke ugyldig.