Landsskatteretten: Exemptionslempelse og fradrag for tysk social sikring til pilot med base i Tyskland

Sagen omhandlede en dansk skattepligtig pilots ret til lempelse for skat betalt i Tyskland og fradrag for bidrag til tysk social sikring for indkomståret 2016. Klageren var fuldt skattepligtig til Danmark og ansat som pilot i et britisk luftfartsselskab, men var siden 2014 tilknyttet selskabets base i Tyskland og betalte skat af sin fulde indtægt til Tyskland. Klageren havde desuden dobbeltdomicil i Danmark og Tyskland og var omfattet af tysk social sikring.

Skattestyrelsen havde nægtet lempelse for den udenlandske indkomst og fradrag for social sikring. Styrelsen argumenterede for, at Danmark havde beskatningsretten til klagerens løn, idet arbejde ombord på et fly i international trafik ikke kunne betragtes som udført i et enkelt land, og derfor var omfattet af "flyreglen" i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien. Skattestyrelsen mente ikke, at basen i Tyskland udgjorde et fast driftssted i relation til international flyvning, og krævede desuden en A1-blanket som dokumentation for social sikring.

Klageren påstod, at Skattestyrelsens afgørelse var ugyldig og anførte, at Danmark ikke havde kompetence til at afgøre skatteforhold mellem Storbritannien og Tyskland, herunder underkende de tyske skattemyndigheders statuering af et fast driftssted i Tyskland. Klageren fremhævede, at de tyske skattemyndigheder havde bekræftet Tysklands beskatningsret baseret på et fast driftssted, hvilket gjorde 183-dages reglen irrelevant. Han argumenterede for, at den relevante dobbeltbeskatningsoverenskomst var den mellem Danmark og Tyskland, og at Danmark skulle lempe efter exemptionsmetoden, da han betalte sociale bidrag i Tyskland. Klageren kritiserede desuden Skattestyrelsens manglende overholdelse af officialprincippet, hjemmelsmangel ved praksisændring med tilbagevirkende kraft, og manglende proportionalitet i afgørelsen, der resulterede i et skattetryk på næsten 100%.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at Skattestyrelsens afgørelse af 29. marts 2019 ikke var ugyldig. Retten lagde vægt på, at Skattestyrelsen havde handlet inden for sine kompetencer, at afgørelsen var tilstrækkeligt oplyst, og at den ikke var udtryk for en skærpet praksis. Det blev endvidere fastslået, at klageren ikke kunne anses for at have haft en berettiget forventning som følge af en tidligere ukorrekt afgørelse, jf. SKM2009.467.VLR.

Lempelse for skat betalt i Tyskland

Klageren var i indkomståret 2016 fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til Kildeskatteloven § 1, stk. 1. Da klageren også havde bopæl i Tyskland, forelå en dobbeltdomicilsituation omfattet af Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Tyskland artikel 4. Landsskatteretten fastslog, at klageren var skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Tyskland artikel 4, stk. 2, litra a, da han havde de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser i Danmark.

Vedrørende beskatningsretten til lønindkomsten:

• Forholdet til Storbritannien: Landsskatteretten henviste til Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Storbritannien artikel 15, stk. 1 og stk. 4. Retten lagde til grund, at den del af lønindkomsten, der var optjent uden for britisk territorium (herunder fra basen i Tyskland), ikke var skattepligtig til England i henhold til interne britiske skatteregler. Danmark havde derfor beskatningsretten til denne del af indkomsten, jf. Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Storbritannien artikel 15, stk. 1, jf. stk. 4. Da klageren ikke havde betalt skat til de engelske myndigheder, var han ikke berettiget til lempelse efter Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Storbritannien artikel 22, stk. 2, litra f.
• Forholdet til Tyskland: Retten vurderede Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Tyskland artikel 15, stk. 1, stk. 2 og stk. 3. Da selskabets virkelige ledelse havde sæde i Storbritannien, fandt Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Tyskland artikel 15, stk. 3 (flyreglen) ikke anvendelse. Landsskatteretten fandt, at [virksomhed1] Limiteds base i [by1], Tyskland, udgjorde et fast driftssted for selskabet. Dette blev begrundet med, at basen havde karakter af et forretningssted, selskabets hovedvirksomhed blev udøvet derfra, den var etableret på et fast geografisk sted og ikke var af midlertidig karakter. Desuden var klagerens løn udbetalt af [virksomhed1] Ltd, og de tyske skattemyndigheder havde bekræftet, at hele arbejdslønnen var betalt fra et fast driftssted i Tyskland.
  • Som følge heraf fandt retten, at Danmark ikke havde beskatningsretten efter Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Tyskland artikel 15, stk. 2, jf. litra c, men at Tyskland havde beskatningsretten til løn for arbejde udført inden for tysk territorium, jf. Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Tyskland artikel 15, stk. 1, in fine, jf. stk. 2.
  • Klageren var som udgangspunkt berettiget til creditlempelse i henhold til Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Tyskland artikel 24, stk. 2, litra a. Dog, i henhold til lov nr. 861 af 30. november 1999, kunne klageren få exemptionslempelse i henhold til Dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark-Tyskland artikel 24, stk. 2, litra f, da han var omfattet af tysk lovgivning om social sikring og havde betalt sociale bidrag til Tyskland i forbindelse med erhvervelsen af indkomsten.

Landsskatteretten ændrede Skattestyrelsens afgørelse, så klageren var berettiget til exemptionslempelse for den del af den udenlandske lønindkomst, der var optjent ved arbejde udført i Tyskland og i tysk territorium.

Fradrag for social sikring

Landsskatteretten godkendte fradrag for bidrag til tysk social sikring. Dette blev begrundet med, at klageren i henhold til Ligningsloven § 8 M, stk. 2 var omfattet af tysk social sikring (dokumenteret med en A1-blanket) og havde betalt sociale bidrag, hvilket fremgik af lønsedlerne.

Forhold vedrørende tidligere ægtefælle

Landsskatteretten havde ikke kompetence til at tage stilling til spørgsmålet om ændring eller bortfald af krav på betaling vedrørende klagerens tidligere ægtefælle, da Skattestyrelsen ikke havde truffet afgørelse herom, jf. Skatteforvaltningsloven § 5, stk. 1.