Lån over mellemregningskonto anset for udbytte – [Ligningslovens § 16 E](/ref/ligningsloven_§_16_e) – Aktionærlån – Kildeskat og AM-bidrag

Sagen omhandlede beskatning af hævninger foretaget af eneanpartshaveren og direktøren i et selskab på en mellemregningskonto. Skattestyrelsen havde forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomstårene 2012-2017, idet hævningerne blev anset for ulovlige aktionærlån omfattet af Ligningsloven § 16 E, stk. 1. Lånene blev beskattet som udbytte i henhold til Ligningsloven § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1 og Personskatteloven § 4a, stk. 1, nr. 1.

Skattestyrelsen argumenterede for, at lånene ikke var ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, og at enhver hævning, der etablerede eller forøgede et lån, var omfattet af bestemmelsen. De anvendte et bruttoprincip for opgørelsen af lånene, hvilket betød, at indbetalinger på mellemregningskontoen blev anset for afdrag på gælden og ikke modregnet hævninger samme dag. Tilskrevne renter blev dog ikke anset for yderligere lån, hvis de blev betalt inden selskabets selvangivelsesfrist. Skattestyrelsen havde også korrigeret for deklarerede udbytter i 2013 og 2014, hvor en del af udbyttet var udloddet som en fordring omfattet af Ligningsloven § 16 E.

Klagerens repræsentant påstod, at forhøjelserne skulle nedsættes til 0 kr. Repræsentanten gjorde gældende, at Ligningsloven § 16 E skulle fortolkes indskrænkende, og at den restriktive praksis vedrørende bruttoprincippet var ny og ikke burde have tilbagevirkende kraft, da hævningerne var foretaget før offentliggørelsen af SKATs styresignal SKM2014.825.SKAT.

Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2012 og 2014-2017. Retten fastslog, at klageren og selskabet var omfattet af personkredsen i Ligningsloven § 16 E, stk. 1, og at enhver postering, der forøgede lånet, var omfattet af bestemmelsen. Det blev understreget, at det var uden betydning, at SKATs styresignal blev offentliggjort efter visse dispositioner, idet styresignalet ikke var udtryk for en praksisændring, jf. bl.a. SKM2018.87.LSR. Retten henviste desuden til byretsdommen SKM2019.127.BR og Østre Landsrets dom SKM2021.357.ØLR vedrørende opgørelse af lån efter bruttoprincippet, samt Landsskatterettens afgørelser SKM2018.23.LSR og SKM2018.364.LSR vedrørende krediteringer som tilbagebetalinger.

For indkomståret 2013 forhøjede Landsskatteretten klagerens aktieindkomst yderligere. Skattestyrelsens opgørelse af lån på 395.763 kr. blev tiltrådt, men retten fandt, at yderligere 119.000 kr. (98.000 kr. i A-skat og 21.000 kr. i AM-bidrag), som selskabet havde betalt for klageren, skulle anses for et nyt skattepligtigt aktionærlån. Dette skyldtes, at det ikke var godtgjort, at beløbene var tilbagebetalt til selskabet inden udløbet af selskabets selvangivelsesfrist for indkomståret 2013. Klagerens samlede lån for 2013 blev dermed opgjort til 517.663 kr. (398.663 kr. + 98.000 kr. + 21.000 kr.). Landsskatterettens endelige afgørelse resulterede i følgende forhøjelser af aktieindkomst:

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at klageren og selskabet var omfattet af personkredsen i Ligningsloven § 16 E, stk. 1. Retten fastslog, at enhver postering på mellemregningskontoen, hvorved der opstod et lån til klageren, eller et lån til klageren forøgedes, skulle anses for et lån omfattet af Ligningsloven § 16 E. Dette blev understøttet af byretsdommen SKM2019.127.BR og Østre Landsrets dom SKM2021.357.ØLR.

Det blev desuden fastslået, at det var uden betydning, at SKATs styresignal SKM2014.825.SKAT blev offentliggjort efter visse af de foretagne dispositioner, da styresignalet ikke var udtryk for en praksisændring, jf. Landsskatterettens afgørelse SKM2018.87.LSR. En kreditering på mellemregningskontoen, når selskabet havde et tilgodehavende, blev anset for en tilbagebetaling, der ikke havde betydning for opgørelse af lånet, jf. Landsskatterettens afgørelser SKM2018.23.LSR og SKM2018.364.LSR.

Landsskatteretten tiltrådte Skattestyrelsens opgørelse af klagerens lån for indkomstårene 2012 og 2014-2017, som blev beskattet som udbytte i henhold til Ligningsloven § 16 A.

For indkomståret 2013 tiltrådte Landsskatteretten Skattestyrelsens opgørelse af lån på 395.763 kr. Retten konstaterede dog, at klagerens hævninger på mellemregningskontoen i 2013 udgjorde i alt 398.663 kr. Derudover blev to efterposterede debiteringer på mellemregningskontoen den 30. juni 2013 på henholdsvis 98.000 kr. (A-skat) og 21.000 kr. (AM-bidrag) anset for at udgøre et nyt, skattepligtigt aktionærlån. Dette skyldtes, at det ikke var godtgjort eller sandsynliggjort, at disse beløb var tilbagebetalt til selskabet inden udløbet af selskabets selvangivelsesfrist for indkomståret 2013. Klagerens samlede lån for 2013 blev derfor forhøjet til 517.663 kr. (398.663 kr. + 98.000 kr. + 21.000 kr.), hvilket også blev beskattet som udbytte i henhold til Ligningsloven § 16 A.

Landsskatteretten stadfæstede Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2012 og 2014-2017 og forhøjede klagerens aktieindkomst med yderligere 121.900 kr. for indkomståret 2013.