Momspligt ved salg af grunde med påbegyndt byggeri – Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse

Sagen omhandler et interessentskabs momstilsvar for perioden 1. oktober til 31. december 2015, hvor SKAT havde forhøjet tilsvar med 3.653.867 kr. SKAT anså interessentskabets overdragelser af en række faste ejendomme for momspligtige transaktioner i henhold til Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, jf. Momsloven § 4, stk. 1. Interessentskabet bestred dette og gjorde gældende, at overdragelserne var momsfritagne.

Interessentskabet, I/S [virksomhed1], havde erhvervet en ejendom i [by1] i 2006 med henblik på udvikling til helårsboliger. Efter vedtagelse af en lokalplan i 2008 påbegyndte interessentskabet byggemodning i 2009 og støbning af fundamenter på de fleste matrikler i november-december 2010. Dokumentation herfor omfattede tilbud fra byggefirma, entrepriseaftale, fakturaer og følgesedler for betonleverancer. En enkelt matrikel ([...6]) fik dog ikke påbegyndt fundamentstøbning før 2011.

I 2015 solgte interessentskabet tre af disse matrikler ([...5], [...9], [...10]) til privatpersoner. Samme år foretog interessentskabet et apportindskud af de resterende matrikler (inklusive matrikel [...6]) til det nystiftede selskab [virksomhed5] som en skattefri tilførsel af aktiver. Selskabet blev kort efter spaltet i tre fortsættende selskaber.

SKATs afgørelse byggede på to hovedpunkter:

• Salg af grunde til private: SKAT mente, at salgene var momspligtige byggegrunde, da køberne ikke var forpligtet til at færdiggøre byggeriet på de støbte fundamenter. SKAT henviste til, at en momsfritagelse for påbegyndte byggerier forudsætter en ubetinget hensigt om at færdiggøre byggeriet på det støbte fundament, hvilket ikke var dokumenteret. SKAT opkrævede 20% moms af salgssummen.
• Apportindskud af grunde: SKAT anså apportindskuddet for en momspligtig leverance, da det ikke opfyldte betingelserne for en momsfri virksomhedsoverdragelse efter Momsloven § 8. SKAT argumenterede, at der alene var overdraget et varelager af grunde, og at der ikke var tilstrækkelig dokumentation for, at den modtagende virksomhed ville fortsætte en momspligtig drift med de overdragne aktiver. SKAT opkrævede 25% moms af den fastsatte værdi af de indskudte grunde.

Interessentskabets repræsentant anførte, at salget af de tre projektejendomme var momsfritaget, da fundamenterne var støbt før 1. januar 2011. Dette betød, at ejendommene skulle betragtes som "gamle bygninger" i momsmæssig henseende, uanset om køberne var forpligtet til at anvende fundamenterne. Repræsentanten henviste til bemærkningerne til lovforslag L 203 af 22. april 2009 og Landsskatterettens praksis, herunder LSR 15-2084621 og SKM2019.205.LSR, som ifølge repræsentanten understøttede en objektiv tilgang til påbegyndelsestidspunktet for byggeriet. For apportindskuddet gjorde repræsentanten gældende, at det enten var momsfritaget som "gamle bygninger" (for de 16 matrikler med fundament) eller som en momsfri virksomhedsoverdragelse efter Momsloven § 8, stk. 1 (især for matrikel [...6] uden fundament). Repræsentanten fremhævede, at EU-Domstolens dom i sag C-71/18 KPC Herning og det efterfølgende styresignal SKM2020.238.SKTST understøttede, at den momsmæssige behandling skal baseres på objektive kriterier, ikke subjektive hensigter, og at et fuldt funktionsdygtigt fundament berettiger til momsfrihed. Repræsentanten oplyste, at interessentskabet havde udstedt fakturaer med moms til de fortsættende selskaber som en konsekvens af SKATs afgørelse, men at dette ikke var udtryk for enighed i afgørelsen, og at der ville blive udstedt kreditnotaer ved medhold i klagen.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten ændrede SKATs afgørelse og fandt, at interessentskabets overdragelser af faste ejendomme ikke var momspligtige. Afgørelsen vedrørte både eksterne salg til privatpersoner og et apportindskud til et nystiftet selskab.

Landsskatteretten lagde til grund, at:

• For de tre eksterne salg til privatpersoner: Det var godtgjort, at interessentskabet havde påbegyndt støbning af fundament på hver af de tre matrikler før den 1. januar 2011. Desuden var matriklerne erhvervet, og projektet igangsat, før fremsættelsen af lovforslaget om ændring af momsreglerne for fast ejendom (lovforslag L 203 af 22. april 2009). På denne baggrund kunne salgene ske momsfrit i henhold til den tidligere gældende Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9 (lovbekendtgørelse nr. 966 af 14. oktober 2005).

• For apportindskuddet til selskabet: Transaktionen udgjorde én samlet afgiftspligtig levering i henhold til Momsloven § 4, stk. 1. Imidlertid fandt Landsskatteretten, at denne transaktion også var fritaget for moms i henhold til den tidligere gældende Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9. Dette blev begrundet med, at det var godtgjort, at interessentskabet havde påbegyndt støbning af fundament på ejendommene før den 1. januar 2011, og at ejendommene var erhvervet, og projektet igangsat, før fremsættelsen af lovforslaget om ændring af momsreglerne for fast ejendom.

Landsskatteretten bemærkede desuden, at interessentskabet havde udstedt fakturaer med moms til de fortsættende selskaber som følge af SKATs afgørelse. I henhold til Momsloven § 52a, stk. 7 kan interessentskabet undlade indbetaling af dette afgiftsbeløb, hvis fejlen berigtiges over for de fortsættende selskaber. Det var således med urette, at SKAT havde forhøjet interessentskabets momstilsvar.