Tilgodehavender fra virksomhedsafståelse og udlån ikke erhvervsmæssige - Hævelse fra virksomhedsordning

Sagen omhandler SKATs afgørelse om, at klagerens tilgodehavender, opstået i forbindelse med delafståelse af sin virksomhed i 2012 og et udlån til sønnen i 2011, ikke kunne anses for erhvervsmæssige aktiver og derfor skulle hæves ud af virksomhedsordningen i indkomståret 2013. Dette medførte konsekvensrettelser i indkomstårene 2014 og 2015.

SKAT begrundede sin afgørelse med, at sælgerfinansieringen (anfordringslån på 2.500.000 kr. og to mellemregninger på 833.693 kr. og 2.788.802 kr.) samt udlånet på 200.000 kr. til sønnen ikke var ydet på markedsvilkår. Der var hverken aftalt rentetilskrivning, afdragsprofil eller sikkerhed for lånene, hvilket indikerer, at de var båret af private hensyn og ikke var sædvanlige ved handel med tredjemand. SKAT henviste til Virksomhedsskatteloven § 1 og praksis, herunder SKM2015.728.LSR og SKM2015.610.SR, for at understøtte, at ikke-erhvervsmæssige udlån anses for private hævninger efter Virksomhedsskatteloven § 5.

Klagerens repræsentant nedlagde påstand om, at anfordringslån og mellemregninger kunne indgå i virksomhedsordningen i henhold til Virksomhedsskatteloven § 15, stk. 3, som angiver, at salgssummen skal indgå i ordningen uden specifikke begrænsninger for opgørelsesmåden. Repræsentanten argumenterede desuden for, at en eventuel tvangshævning af opsparet overskud skulle placeres i de indkomstår (2011 og 2012), hvor forholdene opstod, og ikke i 2013. Dette med henvisning til principperne for korrekt skatteansættelse og fristreglerne i Skatteforvaltningsloven § 26, som fastslår indkomstårets ukrænkelighed. Repræsentanten mente, at SKATs fremgangsmåde var en praksisændring, der kun burde have fremadrettet virkning, og at der ikke var specifik lovhjemmel til at flytte hævninger til et senere indkomstår, der ikke var forældet. Klageren henviste til, at en ændring af indskudskontoen og kapitalafkastgrundlaget kunne ske uden forældelse, men at indkomstmæssige konsekvenser kun kunne ske inden for fristen.

SKAT fastholdt, at selvom de oprindelige indkomstår var forældede, havde klageren de facto anvendt virksomhedsordningen med de pågældende aktiver. Derfor kunne konsekvenserne af den uberettigede placering af tilgodehavenderne i virksomhedsordningen håndteres ved at udtage dem som en hævning i det første indkomstår, der lå inden for den ordinære genoptagelsesfrist, hvilket var 2013. Dette princip blev understøttet af retspraksis, herunder SKM2003.413.HR.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse om, at klagerens tilgodehavender ikke kunne indgå i virksomhedsordningen, og at de skulle hæves ud af ordningen i indkomståret 2013.

Erhvervsmæssig karakter af tilgodehavender

Landsskatteretten fastslog, at det følger af Virksomhedsskatteloven § 1 og dens forarbejder, at kun erhvervsmæssige aktiver kan medtages i virksomhedsordningen. Klagerens anfordringstilgodehavender og mellemregninger, der opstod i forbindelse med delsalg af virksomheden til sønnen, blev ikke anset for erhvervsmæssige aktiver. Dette skyldtes, at der ikke var aftalt rentetilskrivning, en afdragsplan eller stillet sikkerhed for lånene. Retten fandt, at klageren ikke ville have ydet tilsvarende sælgerfinansiering til en uafhængig tredjemand, hvorfor udlånet primært var båret af private interesser. Der blev henvist til SKM2015.728.LSR og SKM2017.545.LSR.

Ligeledes blev et udlån på 200.000 kr. til sønnen, etableret i 2011, anset for et ikke-erhvervsmæssigt aktiv. Landsskatteretten lagde vægt på, at klageren ikke driver næring med pengeudlån, at lånet ikke var ydet med tillæg af renter eller vilkår, og at et tilsvarende lån ikke ville have fundet sted overfor en tredjemand. Udlånet blev derfor anset for begrundet i private interesser og skulle hæves efter Virksomhedsskatteloven § 5. Der blev henvist til bemærkningerne til Virksomhedsskatteloven § 11 samt SKM2016.278.SR.

Tidspunkt for hævning

Vedrørende tidspunktet for hævning af aktiverne ud af virksomhedsordningen, fandt Landsskatteretten, at SKAT med rette havde hævet aktiverne ud af virksomhedsordningen i indkomståret 2013. Dette var det første indkomstår inden for den ordinære genoptagelsesfrist i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1. Retten lagde vægt på, at klageren de facto havde valgt at medtage tilgodehavenderne under virksomhedsordningen i skatteregnskaberne for 2013-2015, og at SKAT ikke tidligere havde haft tilstrækkeligt grundlag for at anfægte denne bogføring. Lånet skulle anses for hævet ved udgangen af indkomståret 2013, jf. Virksomhedsskatteloven § 2, stk. 5. Der blev henvist til SKM2003.413.HR, SKM2018.467.LSR og en ikke-SKM-offentliggjort afgørelse af 8. november 2018 (j.nr. 14-4169601).

Repræsentantens henvisning til Landsskatterettens afgørelse med j.nr. 14-1492502 ændrede ikke på ovenstående, da den adskilte sig ved at anvende reglerne i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 5 om kontrollerede transaktioner.