Landsskatteretten: Erhvervsmæssig skovdrift og beskatning af landbrugsstøtte

Sagen omhandler en klagers ret til fradrag for underskud af en landbrugsvirksomhed med skovdrift og hestepension/græsareal for indkomstårene 2011, 2012 og 2013. SKAT havde ikke godkendt fradragene og havde flyttet fradrag for ejendomsskat til kapitalindkomsten, idet de ikke anså driften for erhvervsmæssig. Klageren og ægtefællen driver aktiviteterne i et interessentskab på en landbrugsejendom på 12,82 HA, opdelt i ca. 7,2 HA fredskov og ca. 4,2 HA engareal til heste.

Faktiske oplysninger

Skovdriften blev etableret i 2009 med etableringsudgifter på ca. 232.586 kr., hvoraf 215.100 kr. var tilskud. Klageren har selv udført løbende pasningsarbejde i skoven. En rådgivningsrapport fra [Forening1] fra 2015 og 2018 skitserede et langsigtet indtjeningspotentiale for skovdriften, med forventning om afkast fra skovning af ammetræer fra 2019-2021. Udlejningsvirksomheden omfattede hestebokse i en staldbygning og adgang til græsareal. Klageren og ægtefællen havde indtil 2015 en privat hest opstaldet. I de påklagede år var der ingen eller meget begrænset forpagtningsindtægt fra hestepensionen (800 kr. i 2013), men landbrugsstøtte blev modtaget på græsarealet. Klagerens repræsentant oplyste, at der var foretaget tiltag for at optimere udlejningen, herunder salg af den private hest og etablering af ridebane i 2015-2016, hvilket førte til øgede lejeindtægter fra 2014.

De skattemæssige resultater for klagerens andel (50%) af virksomheden før renter var underskud i alle de påklagede år:

En syns- og skønserklæring fra 2018 vurderede ejendommens drift og økonomi, opdelt på skovdrift og udlejning af hestebokse/engareal. Skønsmanden vurderede, at udlejningsvirksomheden kunne give overskud efter driftsmæssige afskrivninger, og at skovdriften på sigt også ville kunne give et positivt resultat.

SKATs afgørelse

SKAT havde ikke godkendt fradrag for underskud af landbrugsvirksomheden, idet de ikke anså hverken hestepensionen eller skovdriften for erhvervsmæssig. For hestepensionen lagde SKAT vægt på det underordnede omfang af indtægter (ca. 23.000 kr. årligt) og manglende hensyntagen til driftsøkonomiske afskrivninger i budgetterne. For skovdriften henviste SKAT til, at ikke alle udgifter var medregnet i økonomibetragtningen, og sammenlignede med en lignende sag (SKM2014.872), hvor en fredskov på 6 ha ikke blev anset for erhvervsmæssig. SKAT mente, at virksomheden ikke opfyldte betingelserne for at indgå i virksomhedsordningen, jf. Virksomhedsskatteloven § 1 og Virksomhedsskatteloven § 2, stk. 1. Fradrag for ejendomsskat blev flyttet til kapitalindkomsten.

Klagerens opfattelse

Klageren påstod, at der var ret til fradrag for underskud, da både skovdriften og udlejningen af hestebokse/græsareal blev drevet erhvervsmæssigt. Subsidiært påstod klageren, at virksomheden skulle opdeles, og skovdriften skulle anses for erhvervsmæssig. Klageren argumenterede for, at omsætningen fra hestepensionen ikke var af underordnet omfang, og at der var foretaget erhvervsmæssige tiltag for at optimere driften. For skovdriften fremhævede klageren, at budgetterne inkluderede alle sædvanlige driftsomkostninger, og at der var udsigt til overskud på sigt, især med indregning af værdiforøgelse fra træernes vækst. Klageren henviste til dommen SKM2016.179.BR til støtte for, at værdiforøgelser fra vækst skulle medtages i driftsøkonomien.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fastslog, at selvstændige erhvervsdrivende kan fratrække udgifter til erhvervelse, sikring og vedligeholdelse af indkomsten i den personlige indkomst, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. For landbrugsvirksomheder gælder en særlig ligningspraksis, hvor underskud kan fratrækkes, hvis driften er sædvanlig, forsvarlig og tilsigter et rimeligt driftsresultat, og der er udsigt til et regnskabsmæssigt resultat på 0 kr. eller derover efter driftsmæssige afskrivninger, men før renter. Der er ikke krav om dækning af driftsherreløn eller forrentning af investeret kapital.

Opdeling i driftsgrene

Landsskatteretten fandt, at klagerens virksomhedsaktiviteter skulle vurderes hver for sig, da aktiviteterne med hestebokse/græsareal og skovdrift ikke havde driftsmæssig sammenhæng. Dette skyldtes, at aktiviteterne foregik på forskellige arealer, og hesteboksene ikke indgik i skovdriften. Det forhold, at nogle driftsmidler blev anvendt i begge driftsgrene, ændrede ikke denne vurdering.

Driftsgrenen hestebokse og græsareal

Landsskatteretten vurderede, at driftsgrenen med hestebokse og græsareal ikke var erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2011-2013. Dette blev begrundet med, at der i 2010-2012 kun var indtægter fra landbrugsstøtte, og i 2013 en forpagtningsindtægt på kun 800 kr. ud over landbrugsstøtten. Den egentlige erhvervsmæssige udlejning af hestebokse og græsareal blev anset for først at være startet i 2014, hvor indtægterne steg markant. Modtagelse af landbrugsstøtte alene blev ikke anset for tilstrækkeligt til at udgøre erhvervsmæssig virksomhedsdrift, især da arealet også kunne have været anvendt til klagerens private hestehold. Støtten blev anset for skattepligtig personlig indkomst efter Statsskatteloven § 4 og Personskatteloven § 3, stk. 1, uden arbejdsmarkedsbidrag. Ved opgørelsen af den skattepligtige støtte kunne der fratrækkes udgifter direkte forbundet med erhvervelsen af støtten, såsom konsulenthonorar til ansøgning. Udgifter til regnskab og kontingent blev ikke anset for direkte forbundet med støtteerhvervelsen.

Landsskatteretten opgjorde nettobeløbene til beskatning som personlig indkomst således:

Driftsgrenen skovdrift

Landsskatteretten fandt, at skovdriften var erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2011-2013. Der blev lagt vægt på, at skovdriften var i en etableringsfase i de påklagede år, og at der var udsigt til at opnå et resultat på 0 kr. eller derover på længere sigt. Skønsmanden havde vurderet, at der i de kommende 10-12 år var udsigt til et årligt driftsresultat fra skovdriften efter afskrivninger på omkring 0 kr. eller lidt over, baseret på en forventet årlig omsætning på 30.800 kr. (fra brænde/flis og jagtleje) og årlige omkostninger samt afskrivninger på 28.834 kr. Et eventuelt underskud på denne driftsgren blev godkendt til fradrag, og et eventuelt overskud ville være skattepligtigt. Det blev overladt til Skattestyrelsen at foretage den talmæssige opgørelse af det skattemæssige resultat af skovdriften.

Udgifter til ejendomsskatter

Landsskatteretten fastslog, at ejendomsskatter vedrørende den del af landbrugsejendommen, der ikke vedrørte stuehus med tilhørende grund og have, ikke var afskåret fra fradrag efter Ligningsloven § 14, stk. 2. Ejendomsskatter vedrørende skovdriften skulle fradrages i skovdriftens resultat. Ejendomsskatter vedrørende græsarealet, hvor driften ikke var erhvervsmæssig, skulle fradrages i kapitalindkomsten, jf. Personskatteloven § 4, stk. 2. Det blev overladt til Skattestyrelsen at fordele den fradragsberettigede del af ejendomsskatten på skovdriften og græsarealet.