Manglende fradrag for underskud og ophørsbeskatning af virksomhedsordning ved udlejning af redskabsskur

Sagen omhandler en klager, der drev virksomhed med 80 % udlejning af et redskabsskur, som tidligere havde indgået i en fiskerivirksomhed. Klageren havde et opsparet overskud fra den tidligere virksomhed under virksomhedsordningen. SKAT godkendte ikke fradrag for et underskud på 12.195 kr. for indkomståret 2013 og krævede beskatning af et opsparet overskud på 5.592.591 kr., da udlejningsvirksomheden ikke blev anset for erhvervsmæssig.

Faktiske oplysninger

Redskabsskuret, opført i 1985 på lejet grund, blev udlejet til tredjemand og afhændet i 2015. Klageren havde tidligere anvendt virksomhedsordningen i forbindelse med fiskerivirksomhed. Virksomheden havde også haft udbytter fra anparter, der senere blev omdannet til aktier.

Klageren selvangav følgende virksomhedsresultater:

De detaljerede regnskabstal for 2011-2014 viste konsekvente underskud før renter i 2012 og 2013, selv før afskrivninger. Klagerens andel af lejeindtægten fra redskabsskuret var 5.600 kr. årligt.

Klagerens repræsentant fremlagde et budget for fremtidig drift, der viste et forventet overskud på 2.500 kr. før renter, baseret på en lejeindtægt på 7.000 kr. og reducerede udgifter til administration/revisor. SKAT fandt budgettet urealistisk, da det ikke inkluderede driftsøkonomiske afskrivninger på mindst 2 % og undervurderede revisorudgifter.

SKATs afgørelse

SKAT vurderede, at udlejningsvirksomheden ikke var erhvervsmæssig i skattemæssig forstand, primært på grund af de dokumenterede negative resultater i 2012 og 2013, selv før driftsøkonomiske afskrivninger. SKAT henviste til SKM2007.59.HR vedrørende krav om driftsøkonomiske afskrivninger på mindst 2 % på bygninger og SKM2014.822.LSR vedrørende et lignende tilfælde med et redskabshus. SKAT konkluderede, at virksomheden ikke havde udsigt til at blive overskudsgivende og anså den for ikke-erhvervsmæssig med udgangen af 2012. Dette medførte, at klageren ikke kunne anvende virksomhedsordningen, jf. Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 1, og det opsparede overskud skulle beskattes i 2013, jf. Virksomhedsskatteloven § 15, stk. 1.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant påstod, at klageren var berettiget til fradrag for underskuddet i 2013, og at virksomhedsordningen fortsat skulle godkendes. Argumenterne var:

• Virksomheden var erhvervsmæssig, da den var indrettet til erhvervsmæssig anvendelse (fabrik/lager).
• Det fremlagte budget viste et forventet overskud på 2.500 kr., hvilket beviste rentabilitet i tråd med SKM2014.732.LSR.
• Revisionshonoraret var reduceret til 1.000 kr. årligt, da en stor del tidligere vedrørte administration af værdipapirer, ikke selve udlejningen.
• Der var ikke grundlag for driftsøkonomiske afskrivninger, da ejendommen blev solgt i 2015 til en pris (220.000 kr. for klagerens andel) der oversteg anskaffelsessummen (180.797 kr.), hvilket indikerede, at der ikke havde været en værdiforringelse, der ikke kunne opretholdes ved sædvanlig vedligeholdelse.

Subsidiært påstod klageren, at hvis virksomheden ikke blev anset for erhvervsmæssig, skulle ophørsbeskatningen ske i 2015 i forbindelse med salget af ejendommen og ikke i 2013, jf. Virksomhedsskatteloven § 15.

Landsskatterettens afgørelse

Udgifter, der anvendes til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i henhold til Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Private udgifter kan dog ikke fradrages, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 2. I ikke-erhvervsmæssige virksomheder kan der alene fradrages udgifter direkte forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet), og underskud kan ikke fradrages i anden indkomst.

Udlejning af fast ejendom anses som udgangspunkt for erhvervsmæssig virksomhed, jf. bl.a. SKM2016.456.LSR. Dog skal der foretages en konkret vurdering af, om virksomheden er drevet erhvervsmæssigt, baseret på en samlet vurdering af alle relevante forhold, jf. SKM2014.822.LSR.

Det er afgørende, om virksomheden er etableret og drives med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste (rentabilitetskriteriet), hvilket indebærer en systematisk indkomsterhvervelse. Dette er fastslået i Højesterets domme TfS 1999, 863 og SKM2007.107.HR. I sidstnævnte dom blev det tiltrådt, at en virksomhed med beskeden omsætning og negative driftsresultater, uden udsigt til fremtidig rimelig fortjeneste, ikke var erhvervsmæssigt drevet.

Intensiteten af driften er også et væsentligt kriterium, jf. SKM2016.437.BR, hvor både intensitet og rentabilitet blev vægtet ved vurderingen af udlejning af fast ejendom. Rentabilitetskriteriet kræver, at udlejningen over en længere periode skal give overskud eller have udsigt til overskud på den primære drift, med mulighed for forrentning af investeret kapital og en rimelig driftsherreløn. Bedømmelsen af fremtidig fortjeneste skal ske ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår, jf. SKM2009.747.BR.

I indkomstårene 2011-2013 har klageren haft regnskabsmæssige underskud, og klagerens andel af lejeindtægten fra redskabsskuret udgjorde årligt 5.600 kr. Landsskatteretten finder, at omsætningen er af så underordnet omfang, at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattelovgivningens forstand. Der henvises til SKM2006.21VLR og SKM2016.437.

Landsskatteretten bemærker endvidere, at der hverken har været eller forventes at blive realiseret et overskud i udlejningsvirksomheden. Dette skyldes, at virksomhedens lejeindtægt, selv med indregning af en administrationsudgift på 800 kr. og driftsøkonomiske afskrivninger på 2 %, ikke er tilstrækkelig til at give et overskud på den primære drift. Klageren har derfor ikke drevet en erhvervsmæssig virksomhed i indkomståret 2013.

Den påklagede afgørelse stadfæstes på dette punkt.

Virksomhedsordningen

Da klageren har drevet ikke-erhvervsmæssig virksomhed i indkomståret 2013, anses klageren for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed ved udgangen af indkomståret 2012. Som følge heraf kan klageren ikke anvende reglerne i virksomhedsskatteloven, jf. Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 1.

I henhold til Virksomhedsskatteloven § 15, stk. 1 skal klageren beskattes af hele det opsparede overskud (senest) i indkomståret 2013, som er året efter ophørsåret. Det forhold, at klageren solgte redskabsskuret i 2015, ændrer ikke ved lovens udgangspunkt for, hvornår ophørsbeskatning skal ske.

Den påklagede afgørelse stadfæstes også på dette punkt.