Landsskatteretten: Manglende fradrag for underskud i kunstnerisk virksomhed – manglende erhvervsmæssig drift

Sagen omhandler en selvstændig kunstners ret til fradrag for underskud i sin virksomhed for indkomstårene 2010, 2011 og 2012. Klageren, der er uddannet kunstner og har haft flere udstillinger, har sideløbende med sin kunstneriske virksomhed haft lønnet beskæftigelse, herunder en åremålsansættelse som professor, hvor egen kunstnerisk praksis var en forudsætning for ansættelsen.

SKAT havde ikke godkendt fradrag for virksomhedsunderskud på 64.972 kr. (2010), 10.674 kr. (2011) og 104.711 kr. (2012). SKATs begrundelse var, at virksomheden ikke blev anset for erhvervsmæssig i skattemæssig forstand, primært på grund af manglende rentabilitet. Virksomheden havde udvist konstante underskud siden 2006, og der var ikke udsigt til en rimelig fortjeneste. SKAT fastholdt, at lønindtægten fra professoratet var A-indkomst og ikke skulle indgå i vurderingen af den selvstændige virksomheds erhvervsmæssighed.

Klagerens argumenter

Klagerens repræsentant gjorde gældende, at virksomheden var erhvervsmæssig bivirksomhed, og at der derfor var ret til fradrag for driftsomkostninger, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Repræsentanten henviste til Højesterets praksis for kunstnervirksomhed (SKM2013.241.HR og SKM2013.534.HR), der udover rentabilitet også lægger vægt på virksomhedens omfang, deltagelse i udstillinger og kunstnerens faglige baggrund. Det blev fremhævet, at klagerens kunstnervirksomhed var en forudsætning for hendes ansættelse som professor, og at lønindtægten derfor undtagelsesvis skulle inddrages i rentabilitetsvurderingen. Klageren forventede desuden øget indtjening efter ophør af professoratet, da hun herefter ville drive virksomheden på fuld tid.

Subsidiært blev det anført, at udgifterne skulle godkendes som lønmodtagerfradrag, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a og Ligningsloven § 9, da de var en forudsætning for indtjeningen i ansættelsesforholdet.

Virksomhedens økonomiske resultater

Klagerens virksomhed havde følgende resultater i årene 2005-2018:

Omsætningen i de påklagede år var 0 kr. (2010), 117.600 kr. (2011) og 0 kr. (2012). I 1. halvår 2019 var omsætningen steget til 170.590 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fastslog, at udgifter, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, skal være anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a. Private udgifter kan ikke fradrages, jf. Statsskatteloven § 6, stk. 2. For virksomheder, der ikke anses for erhvervsmæssige, kan underskud ikke fradrages i anden indkomst.

Landsskatteretten foretog en samlet konkret vurdering af, om klagerens kunstnervirksomhed kunne anses for erhvervsmæssig. Det blev lagt til grund, at virksomheden skal være etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, jf. Højesterets domme TfS 1999,863 og SKM2007.107.HR. Virksomheden skal over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, med plads til forrentning af kapital og rimelig driftsherreløn.

Landsskatteretten henviste til Højesterets domme SKM2013.534.HR og SKM2013.241.HR, der fastslår, at de sædvanlige skatteretlige kriterier for erhvervsmæssig virksomhed (omfang/intensitet og rentabilitet) også gælder for kunstnervirksomhed. Dog anerkendes det, at der for kunstnervirksomhed kan være særlige omstændigheder, der gør, at der oftere kan være tvivl om udsigten til rimeligt vederlag, og at indtægterne kan være stærkt svingende. I sådanne tvivlstilfælde kan der lægges vægt på virksomhedens omfang, deltagelse i udstillinger og kunstnerens faglige baggrund.

Landsskatteretten fandt, at klagerens ansættelse som professor alene forudsatte, at hun opretholdt sin kunstneriske praksis, ikke at virksomheden skulle drives erhvervsmæssigt i skatteretlig forstand. Derfor skulle klagerens lønindtægt fra professoratet ikke indgå i bedømmelsen af rentabiliteten af den selvstændige kunstnervirksomhed. Dette var i overensstemmelse med byrettens dom SKM2011.812.BR, hvor lønindtægter fra undervisning på en kunstskole ikke indgik i bedømmelsen, da kunstnervirksomheden ikke var en forudsætning for ansættelsen.

Rentabilitetsvurdering

Landsskatteretten lagde vægt på følgende:

• Underskud i de påklagede år: I indkomstårene 2010-2012 havde virksomheden underskud på henholdsvis -64.972 kr., -10.674 kr. og -118.361 kr. før renter. Omsætningen var 0 kr. i 2010 og 2012, og 117.600 kr. i 2011.
• Langvarige underskud: Virksomheden havde været drevet med underskud i 11 ud af 12 år fra 2006 til 2017, med undtagelse af 2014.
• Efterfølgende resultater: Selvom virksomheden havde overskud i 2014 (40.314 kr.) og 2018 (4.068 kr.), var disse overskud, sammenholdt med den formodede arbejdsindsats, ikke tilstrækkelige til at levne plads til en rimelig honorering eller forrentning af investeret kapital.
• Fremtidige forhold: Den omstændighed, at klagerens professorat udløb i 2017, og at hun herefter drev virksomheden på fuld tid, samt det positive resultat i 1. halvår 2019, kunne ikke ændre vurderingen for de påklagede indkomstår, da det er driftsformen i disse år, der er afgørende.
• Faglig kompetence: Klagerens faglige kompetence som kunstner kunne ikke føre til et andet resultat.

På baggrund heraf fandt Landsskatteretten, at klageren ikke havde drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2010-2012 og derfor ikke var berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud.

Subsidiær påstand om lønmodtagerfradrag

Landsskatteretten afviste den subsidiære påstand om fradrag for udgifterne som lønmodtagerudgifter. Retten fandt, at udgifterne var anvendt til at frembringe kunstværker og dermed indtægt i den selvstændige virksomhed, og de havde derfor ikke en tilstrækkelig nær tilknytning til klagerens arbejde som lønmodtager.

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse.