Genoptagelse og omvalg i virksomhedsordning efter SKM 2011.810 - For høj kapitalafkastsats

Sagen omhandler en advokatvirksomhed, der anvender virksomhedsordningen, og som anmodede om genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2009-2010. Baggrunden var et ønske om at ændre kapitalafkast og opsparet overskud som følge af SKATs styresignal SKM 2011.810, der anerkendte en fejl i beregningen af kapitalafkastsatsen. Klageren havde oplevet tvungne hævninger af kapitalafkast grundet finansielle aktiver i kapitalafkastgrundlaget.

SKAT afviste oprindeligt anmodningen med henvisning til, at styresignalet ikke gav adgang til ændring i overskudsdisponeringen, da det krævede en ændring af virksomhedens skattepligtige overskud, jf. Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 1. SKAT mente, at en nedsættelse af kapitalafkastet ville medføre et større resultat beskattet som personlig indkomst, hvilket ville være til ugunst for klageren.

Klagerens repræsentant argumenterede for, at klageren var berettiget til omvalg af overskudsdisponeringen i medfør af Skatteforvaltningsloven § 30, da SKATs fejlagtige udmelding af kapitalafkastsatserne havde forhindret korrekt disponering. Det blev fremhævet, at styresignalet selv direkte nævnte muligheden for omvalg efter Skatteforvaltningsloven § 30, og at Virksomhedsskatteloven § 10 ikke var til hinder herfor, da den er en almindelig fristregel, og Skatteforvaltningsloven § 30 gælder ved siden af særregler.

Kammeradvokaten støttede klagerens adgang til genoptagelse og omvalg, med henvisning til en tidligere Landsskatteretskendelse (j.nr. 13-0013584), der fastslog, at tvangshævninger som følge af for høje kapitalafkastsatser berettiger til omvalg.

Baggrund for genoptagelse

SKATs styresignal SKM 2011.810 anerkendte, at kapitalafkastsatsen for årene 2000-2010 (undtagen 2007) var beregnet for højt. Dette skyldtes en fejl i beregningsgrundlaget, hvor satsen udelukkende var baseret på obligationer med en restløbetid på 15 år eller mere, i strid med Virksomhedsskatteloven § 9. Styresignalet fastslog, at denne fejl udgjorde en praksisændring, der gav adgang til genoptagelse efter Skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 7.

Styresignalet specificerede, at genoptagelse kun ville ske til gunst for skattepligtige, der var stillet dårligere som følge af den forkerte sats. Eksempler på sådanne tilfælde inkluderede tvangshævning af kapitalafkast grundet finansielle aktiver i kapitalafkastgrundlaget.

Styresignalet nævnte også muligheden for omvalg efter Skatteforvaltningsloven § 30, hvis en ansættelsesændring havde betydning for valget og medførte utilsigtede skattemæssige konsekvenser.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten ændrede SKATs afgørelse og pålagde SKAT at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2009-2010 med henblik på at ændre kapitalafkast og opsparet overskud.

Retten bemærkede, at SKATs styresignal SKM 2011.810 klart angav, at den forkerte beregning af kapitalafkastsatsen for 2000-2010 gav adgang til genoptagelse efter Skatteforvaltningsloven §§ 26 og 27. Styresignalet nævnte specifikt tvangshævning af kapitalafkast som følge af finansielle aktiver i kapitalafkastgrundlaget (Virksomhedsskatteloven § 4) som et tilfælde, hvor en for høj sats havde medført en for høj skatteansættelse. Styresignalet åbnede også for omvalg efter Skatteforvaltningsloven § 30.

SKATs afslag var baseret på en fortolkning af Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 1, hvorefter genoptagelse af overskudsdisponeringen kun kunne ske, hvis virksomhedens skattepligtige overskud konkret blev forhøjet eller nedsat. Landsskatteretten anerkendte, at en ændring af kapitalafkastet i dette tilfælde ikke ville ændre virksomhedens samlede skattepligtige overskud, men derimod forøge det opsparede overskud og nedsætte kapitalindkomsten med samme beløb, hvilket ville medføre en ændret skatteberegning og nettoskattebetaling.

Landsskatteretten fastslog dog, at Virksomhedsskatteloven § 10, stk. 1, ikke udelukker anvendelsen af den generelle omvalgsbestemmelse i Skatteforvaltningsloven § 30. Dette blev understøttet af lovbemærkninger til den tidligere skattestyrelseslovs § 37 D (nu Skatteforvaltningsloven § 30) og Skatteministerens svar til Folketingets Skatteudvalg, som angiver, at Skatteforvaltningsloven § 30 gælder ved siden af særregler i skattelovgivningen. SKATs egen Juridiske Vejledning og tidligere praksis (cirkulære 2004-23) understøttede også denne fortolkning.

Retten fandt, at betingelserne for omvalg efter Skatteforvaltningsloven § 30 var opfyldt, da den forkert opkrævede kapitalafkastsats havde haft betydning for klageren og medført, at for meget af virksomhedens overskud var blevet tvangshævet i stedet for opsparet. En ændring i overskudsdisponering vedrørende hævninger, herunder tvangshævninger, blev anset for omfattet af begrebet "ansættelsesændring" i henhold til Skatteforvaltningsloven § 30.

Derfor skulle klageren tillades genoptagelse af ansættelsen med hjemmel i Skatteforvaltningsloven § 26, stk. 2, så tvangshævningerne nedsættes. Samtidig blev der givet tilladelse til selvangivelsesomvalg efter Skatteforvaltningsloven § 30, da omvalget var direkte forbundet med ændringen forårsaget af den for høje kapitalafkastsats.