Landsskatteretten: Ikke indeholdelsespligt for A-skat og AM-bidrag - Entreprise og ikke arbejdsudleje

Sagen omhandlede, hvorvidt klageren var indeholdelsespligtig af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag (AM-bidrag) i forbindelse med betaling af vederlag til en polsk virksomhed, der udførte byggeydelser i Danmark. SKAT havde anset forholdet for arbejdsudleje, mens klageren gjorde gældende, at der var tale om et entrepriseforhold.

Faktiske oplysninger

Klageren drev landbrugsvirksomhed og maskinstation. I 2010 investerede virksomheden 2.557.226 kr. i renovering og ombygning af stalde. Virksomheden havde i 2010 betalt 1.284.786 kr. for byggeydelser leveret af den polske virksomhed, [virksomhed1]. SKAT havde ikke modtaget E-101-blanketter for de polske håndværkere og opkrævede derfor AM-bidrag og arbejdsudlejeskat. Samarbejdet med den polske virksomhed var etableret i 2005 og havde fortsat uden afbrydelser. Klageren og hans søn overtog driften i et interessentskab pr. 1. januar 2011, og samarbejdet fortsatte. Klageren oplyste, at han førte tilsyn med arbejdet, da den polske indehaver ikke var konstant til stede, og at han henvendte sig direkte til håndværkerne. Den polske virksomhed leverede ikke materialer, men havde eget el-værktøj, arbejdstøj og værnemidler. Kontrakterne var på polsk, indeholdt ingen garantier for udført arbejde eller bestemmelser om fejl og mangler, og der var intet anført om instruktion og ledelse af arbejdet.

SKATs afgørelse og begrundelse

SKAT anså forholdet for arbejdsudleje, primært baseret på følgende argumenter:

• Arbejdsforholdet var langvarigt og uafbrudt siden 2005.
• Den polske virksomhed havde ingen andre registrerede kunder i Danmark.
• Klageren havde ikke fremlagt dokumentation for indhentede tilbud fra andre virksomheder, hvilket tydede på, at kontrakterne ikke var indgået på sædvanlige entreprisevilkår.
• Kontrakterne var kortfattede, upræcise og umålelige, hvilket gjorde dem uegnede som entreprisekontrakter i skattemæssig forstand. SKAT mente, de havde karakter af proforma-kontrakter.
• Klageren førte løbende tilsyn og instruerede de polske håndværkere direkte, hvilket gjorde ham til den reelle daglige arbejdsleder.
• Den polske virksomhed påtog sig ikke en entreprenørs normale risiko og ansvar; der var ingen dokumentation for garantiarbejder, bestemmelser om kvalitet, dagbøder eller forsikringskrav.
• Vederlaget syntes at være baseret på et skøn over arbejdstimer og afstemt efter behovet for at betale lønninger, ikke efter faktisk udført arbejde eller delmål.
• Klageren afholdt alle udgifter til materialer og større redskaber/maskiner og stillede bolig til rådighed, hvilket indikerede, at den købte ydelse primært var arbejdskraft.
• Klageren havde ansvaret for arbejdsstederne, da arbejdet blev udført på hans ejendomme.

SKAT henviste til Arbejdsmarkedsbidragsloven § 11, stk. 1 og Kildeskatteloven § 46, stk. 1 for indeholdelsespligten og til Kildeskatteloven § 69, stk. 1 og Arbejdsmarkedsbidragsloven § 15, stk. 2 for hæftelsen. Renter blev opkrævet i henhold til Opkrævningsloven § 7, stk. 1.

Klagerens opfattelse og begrundelse

Klagerens repræsentant nedlagde påstand om, at der var tale om et entrepriseforhold, og at indeholdelsespligten derfor skulle ophæves. Subsidiært blev det påstået, at SKAT ikke var berettiget til at ændre den tidligere trufne afgørelse, jf. forventningsprincippet.

Klageren fremførte følgende argumenter for entrepriseforhold:

• Vederlaget var en fast entreprisesum, uafhængig af de polske håndværkeres løn, jf. SKM2011.86.BR.
• Der skete ingen lønudbetaling direkte til de polske håndværkere.
• Entreprenøren havde ansvaret for det udførte arbejde, herunder udbedring af fejl og mangler for egen regning og risiko, jf. SKM2011.94.BR.
• Entreprisesummen blev betalt i rater til entreprenøren.
• Entreprenøren bar risikoen for arbejdets udførelse (lønforbrug, sygdom m.m.) og bestemte egenhændigt antallet af medarbejdere, deres kvalifikationer, arbejdstider og ferier, jf. SKM2009.570.VLR.
• Entreprenøren ledede og fordelte arbejdet og var byggepladsleder, jf. SKM2011.597.BR.
• Tegninger til byggeriet blev udarbejdet af en sagkyndig arkitekt.
• Klageren var landmand uden byggeteknisk uddannelse og havde derfor ikke mulighed for faglig og overordnet ledelse af byggearbejdet, jf. SKM2010.188.LSR.
• Kontrakterne indeholdt præcise beskrivelser af de enkelte arbejder og tidspunkt for færdiggørelse.
• Alt håndværktøj, mindre maskiner og stilladser blev stillet til rådighed af entreprenøren, jf. SKM2011.86.BR.
• Entreprenøren sørgede for sædvanlige forsikringer omkring byggearbejdet og mandskab.

Vedrørende forventningsprincippet henviste klageren til en tidligere kontrolrapport fra SKAT af 12. juli 2010, hvoraf det fremgik, at SKAT vurderede, at der ikke forelå arbejdsudlejeforhold for perioden frem til 31. december 2009. Klageren mente, at han havde handlet i tillid til denne tilkendegivelse, og at en ændring kun kunne have fremtidig virkning.

SKATs udtalelse til klagen

SKAT fastholdt, at de håndskrevne kontrakter var kortfattede og manglede udførlig beskrivelse af arbejdets art, omfang og garantier. SKAT bemærkede, at der ikke blev udfærdiget nye kontrakter, selvom ejendommene overgik til et interessentskab. SKAT afviste, at den polske indehaver reelt havde ledet arbejdet, da klageren selv havde oplyst, at han førte tilsyn. SKAT henviste til ændringer i OECD’s modeloverenskomst fra 2010, hvor arbejdsudleje defineres som situationer, hvor modtageren fører tilsyn med, leder eller kontrollerer arbejdet, og ydelsen udgør en integrerende del af modtagerens forretningsvirksomhed. SKAT mente, at renovering af stalde var en integreret del af klagerens svineproduktion. SKAT afviste desuden, at arbejdet var udført jf. tegninger, og at kontrakterne indeholdt præcise beskrivelser eller krav om forsikringer. Vedrørende forventningsprincippet fremhævede SKAT, at den tidligere tilkendegivelse kun vedrørte perioden frem til 31. december 2009, og at sagsfremstillingen var dateret efter indgåelsen af de nye kontrakter, hvorfor den ikke kunne have haft indflydelse på klagerens handlinger. SKAT havde desuden i december 2011 tilkendegivet, at de påtænkte at rejse krav om arbejdsudlejeskat.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fastslog, at pligten til at betale indkomstskat omfatter personer, der stilles til rådighed for at udføre arbejde i Danmark (arbejdsudleje), jf. Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3.

Vurderingen af, om der foreligger arbejdsudleje, foretages ud fra en række forhold, herunder hvem der har det overordnede ansvar for og leder arbejdet, hvem der bærer den økonomiske risiko, om arbejdet udføres på en arbejdsplads, som hvervgiveren disponerer over, om vederlaget er beregnet efter medgået tid, samt hvem der har stillet arbejdsredskaber og materiel til rådighed.

I den konkrete sag omhandlede kontrakterne af 1. januar 2010 og 26. april 2010, der var gældende fra 1. januar 2010 til 31. december 2011, reparation, konstruktion og renovering af ejendomme. Af kontrakterne fremgik et aftalt vederlag på henholdsvis 276.930 kr. og 2.673.139 kr.

Ud fra en samlet konkret vurdering fandt Landsskatteretten, at der var tale om entreprise. Der blev særligt lagt vægt på følgende:

• De to fremlagte kontrakter angav en fast pris og et start- og sluttidspunkt for arbejdet.
• Der forelå ingen dokumentation for, at vederlaget var opgjort efter medgået arbejdstid.
• Klageren og hans søn var landmænd uden byggeteknisk ekspertise, og det blev ikke anset for tilstrækkeligt sandsynliggjort, at de havde haft en instruktionsbeføjelse i forhold til de polske arbejdere.

Landsskatteretten gav herefter klageren medhold i, at de to kontrakter var entrepriseaftaler. Den påklagede afgørelse blev ændret i overensstemmelse hermed, og SKATs forhøjelser af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag blev nedsat til 0 kr.