Fradrag for tab på finansielle kontrakter i kulbrinteindkomst

Sagen omhandler H1 A/S' ret til at fratrække tab på finansielle kontrakter i selskabets kulbrinteindkomst for indkomståret 2007. SKAT havde ikke godkendt fradraget i kulbrinteindkomsten, men overført beløbet til selskabsindkomsten.

H1 A/S er et datterselskab i H1 koncernen, hvis primære aktivitet er efterforskning og udvinding af olie og gas. Selskabet er skattepligtigt efter Kulbrinteskatteloven og anvender komplekse finansielle kontrakter til sikring af prisen ved førstegangssalg af kulbrinter. Disse kontrakter opgøres efter lagerprincippet, og nettoresultatet medregnes i kulbrinteindkomsten. Der var enighed mellem selskabet og SKAT om, at kontrakterne var omfattet af Kursgevinstloven § 29 og ikke undtaget efter Kursgevinstloven § 30, stk. 1, nr. 7, samt at de skulle opgøres efter Kursgevinstloven § 33.

SKATs argumentation

SKAT argumenterede for, at Kulbrinteskatteloven § 4 indeholder en udtømmende liste over indtægter, og at finansielle kontrakter ikke er nævnt. Henvisningen til "skattelovgivningens almindelige regler" i Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 4 udgør ikke en selvstændig hjemmel. SKAT mente, at Kursgevinstloven § 29 med sit separationsprincip medfører, at gevinst og tab opgøres uafhængigt af det underliggende aktiv, og at Kulbrinteskatteloven måtte vige for Kursgevinstloven efter lex specialis-princippet. SKAT henviste til, at lovgiver specifikt nævner finansielle kontrakter i andre love, som f.eks. Selskabsskatteloven § 11 b og Selskabsskatteloven § 32, stk. 5, når de ønskes omfattet.

Klagerens argumentation

H1 A/S gjorde gældende, at tab på de finansielle kontrakter vedrører kulbrinteindkomsten, og derfor kan fratrækkes i henhold til Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 4. Selskabet fremførte følgende hovedpunkter:

• Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 4 henviser til "skattelovgivningens almindelige regler", hvilket inkluderer Kursgevinstloven § 29, stk. 1 om fradrag for tab på finansielle kontrakter.
• De finansielle kontrakter vedrører indtægter fra førstegangssalg af kulbrinter, som er omfattet af Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 1, og dermed kan tab fratrækkes i henhold til Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 4, 3. pkt..
• Separationsprincippet i Kursgevinstloven udelukker ikke, at kurstab på finansielle kontrakter kan henføres til kulbrintevirksomheden. Selskabet sammenlignede med faste driftssteder, hvor kursgevinster og -tab kan medtages i indkomstopgørelsen, jf. Selskabsskatteloven § 9, stk. 1 og Selskabsskatteloven § 8, stk. 4.
• Ændringen af Kulbrinteskatteloven i 2009 (lov nr. 1277 af 16. december 2009), som indførte Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 1, nr. 6 om finansielle indtægter med direkte tilknytning til kulbrintevirksomheden, bestyrker selskabets fortolkning. Formålet var at skabe symmetri mellem fradragsberettigede udgifter og skattepligtige indtægter, hvilket indikerer, at tab allerede var fradragsberettigede.

Tabet på finansielle kontrakter var sammensat som følger:

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten ændrede SKATs afgørelse og godkendte det selvangivne fradrag for tab på finansielle kontrakter i kulbrinteindkomsten.

Retten bemærkede, at de anvendte finansielle kontrakter er omfattet af Kursgevinstloven § 29, som oprindeligt blev indført for at beskatte finansielle kontrakter efter separationsprincippet og lagerprincippet. For selskaber omfattet af Kulbrinteskatteloven opgøres indkomsten dels efter skattelovgivningens almindelige regler (selskabsskat), dels en særskilt kulbrinteindkomst efter Kulbrinteskatteloven § 4 (kulbrinteskat).

Landsskatteretten henviste til Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 4, 1. og 3. pkt. (dagældende lovbekendtgørelse nr. 412 af 3. maj 2006), som fastslår, at den særskilte indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, og at kun udgifter, der vedrører indtægter som nævnt i Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 1 og 2, kan fratrækkes.

Retten lagde vægt på forarbejderne til Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 1, nr. 6 (indført med virkning fra 2010 ved lov nr. 1277 af 16. december 2009), som præciserer, at "finansielle indtægter" omfatter mere end renter og kursgevinster, og at tilknytningskriteriet for indtægter svarer til det for fradragsberettigede udgifter i Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 4.

Landsskatteretten fandt, at de af H1 A/S anvendte kontrakter havde en direkte tilknytning til erhvervelsen af kulbrinteindkomsten, idet de var indgået med henblik på risikoafdækning. Derfor kunne tabet som udgangspunkt fratrækkes i kulbrinteindkomsten i medfør af Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 4, 3. pkt..

Retten fremhævede desuden, at separationsprincippet ikke udelukker, at gevinst og tab beskattes efter samme regler som det underliggende aktiv. Det ville kræve en positiv hjemmel i Kulbrinteskatteloven § 4 at undtage tab på finansielle kontrakter omfattet af Kursgevinstloven § 29.

Endelig lagde Landsskatteretten vægt på Østre Landsrets dom af 22. marts 2013 (SKM2013.279.ØLR), som fastslog, at hensynet til symmetri i beskatningen ved anvendelse af lagerprincippet ikke udgjorde tilstrækkelig hjemmel til beskatning af kursgevinster efter den dagældende Kulbrinteskatteloven § 4, stk. 1 og 2. På samme vis kunne fradragsretten for tab heller ikke nægtes under henvisning til samme symmetrihensyn.