Skattepligt af honorarer og logi for svensk overlæge i Danmark

Sagen omhandler en svensk overlæge, der er eneejer af et svensk selskab, og som er anset for skattepligtig i Danmark af honorarindtægter udbetalt fra et dansk sygehus til hans selskab. Klageren er endvidere anset for skattepligtig af fri logi stillet til rådighed. Problemstillingen vedrører afgrænsningen mellem personligt arbejde i tjenesteforhold og selvstændig erhvervsvirksomhed, samt spørgsmålet om fast driftssted for det svenske selskab i Danmark.

Klageren har tidligere været ansat på det danske sygehus, arbejdede som konsulent via sit selskab fra 2005, og blev igen fastansat fra 1. august 2009. I perioden frem til 1. juli 2008 forelå der ingen underskrevet kontrakt mellem sygehuset og det svenske selskab. Fra 1. juli 2008 indgik parterne en aftale om arbejdsudleje, hvor arbejdet blev tilrettelagt af sygehuset, og honoreringen var fastsat pr. operation med tillæg af dansk moms. Efter denne aftale var aftalen i skattemæssig henseende underkastet danske skatteregler om arbejdsudleje, hvilket indebar en bruttobeskatning på 30 % af lønandelen.

SKAT har for indkomståret 2009 anset klageren for rette indkomstmodtager af honoraret på 896.000 kr. for perioden indtil fastansættelsen den 1. august 2009, samt for skattepligtig af logi til rådighed med 50.000 kr. SKAT henviste til Kildeskatteloven § 2, stk. 1 og Statsskatteloven § 4, samt til at arbejdet var udført som personligt arbejde i tjenesteforhold, integreret i sygehusets virksomhed, og at sygehuset havde instruktionsbeføjelse. SKAT anførte desuden, at klageren ikke havde økonomisk risiko, og at selskabet ikke havde fast driftssted i Danmark.

Klagerens repræsentant påstod, at det svenske selskab var rette indkomstmodtager, og at beskatning af vagtværelse/rum manglede hjemmel. Repræsentanten henviste til Højesteretsdommen af 16. juni 1998 (U.1998.1400H) og Østre Landsrets dom gengivet i TfS1987.457. Argumenterne for, at selskabet var rette indkomstmodtager, inkluderede, at klageren ikke var undergivet instruktionsbeføjelse, ingen fast arbejdstid, intet opsigelsesvarsel, selskabet leverede dele til operationer, havde risikoforsikring, modtog betaling for assistance udført af andre læger, og havde betydelig anden omsætning. Vedrørende logi blev det anført, at det var en integreret del af arbejdets udførelse og delt af flere læger. Klageren anmodede desuden om stillingtagen til arbejdsmarkedsbidrag, da han var socialt sikret i Sverige.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse om, at klageren var rette indkomstmodtager af honorarer fra et dansk sygehus og skattepligtig af fri logi. Afgørelsen byggede på en tidligere kendelse (j.nr. 11-00002) vedrørende samme forhold for indkomstårene 2006-2008, da der ikke var oplyst om ændringer for indkomståret 2009, der kunne føre til et andet resultat.

Landsskatteretten lagde vægt på følgende punkter:

• Klageren havde både før 2005 og efter 2009 været lønansat i det danske sygehus, og arbejdet i de omhandlede år udgjorde hans hovedbeskæftigelse.
• Arbejdet indgik som en løbende og integreret del af sygehusets virksomhed, hvor klageren også indgik i vagtplaner, og sygehuset stod for den overordnede tilrettelæggelse af arbejdet.
• Klageren benyttede sygehusets personale og lokaler uden at betale herfor.
• Klagerens ansvar for eventuelle fejl var det samme, uanset om arbejdet blev udført som ansat eller ej.
• Klageren fremstod over for patienterne som ansat i sygehuset.
• Den omstændighed, at klageren selv havde afholdt udgifter i mindre omfang til egne arbejdsredskaber mv., blev anset for uden betydning.

Fast driftssted

Det svenske selskab blev ikke anset for at have fast driftssted i Danmark, da selskabet ikke havde haft egne lokaler mv. til rådighed, jf. dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Norden, artikel 5, og OECD's model til dobbeltbeskatningsoverenskomster, artikel 5. Arbejdet på sygehuset var udført i sygehusets navn.

Fri logi

Logiet blev anset for at være stillet til rådighed af sygehuset på en sådan måde, at værdien heraf skulle medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. Ligningsloven § 16, stk. 1 og Ligningsloven § 16, stk. 3, samt Statsskatteloven § 4. Der blev lagt vægt på, at der var tale om et eksternt logi (lejlighed).

Arbejdsmarkedsbidrag

Landsskatteretten bemærkede, at den ikke havde kompetence til at behandle spørgsmålet om arbejdsmarkedsbidrag, da retten efter Skatteforvaltningsloven § 45, stk. 1 alene har kompetence til at foretage afledte ændringer. Den påklagede afgørelse var begrænset til spørgsmålet om rette indkomstmodtager af vederlaget og beskatning af fri logi, og klagen kunne derfor ikke udvides til at omfatte spørgsmål om arbejdsmarkedsbidrag.