Tinglysningsafgift ved overdragelse af ejendomme - manglende tinglysning af mellemliggende erhvervelse

Sagen omhandlede spørgsmålet om, hvorvidt overdragelsen af fire ejerlejligheder var omfattet af fritagelsesreglen for tinglysningsafgift ved selskabsomstrukturering i Tinglysningsafgiftsloven § 7 (nu Tinglysningsafgiftsloven § 6a).

Sagens baggrund

Ejendommene, der var ejet af B som tinglyst adkomsthaver, blev ved skøde anmeldt til tinglysning den 1. juli 2009 overdraget til H1 ApS. Ved anmeldelsen blev der betalt 1.400 kr. i tinglysningsafgift med henvisning til Tinglysningsafgiftsloven § 7.

Overdragelsen skete i forbindelse med en skattefri fusion mellem H2 ApS og H1 ApS. Forud for dette havde ejendommene været utinglyst overdraget fra B til H2 ApS som led i en skattefri virksomhedsomdannelse. Vederlæggelsen i begge transaktioner var alene sket i anparter.

Ejendommenes vurderede værdier pr. 1. oktober 2007 var:

Afgiftsmyndighedens afgørelse

Afgiftsmyndigheden fastsatte tinglysningsafgiften til 13.500 kr. (1.400 kr. fast afgift + 0,6 % af 2.010.000 kr. = 12.100 kr. variabel afgift) samt en tillægsafgift på 605 kr. i henhold til Tinglysningsafgiftsloven § 20.

SKAT begrundede afgørelsen med, at afgiftspligten alene beror på de dispositioner, der tinglyses og fremgår af tingbogen. Da B var den tinglyste adkomsthaver, og overdragelsen skete direkte fra B til H1 ApS, var der tinglysningsmæssigt tale om et almindeligt ejerskifte, der ikke var omfattet af de i Tinglysningsafgiftsloven § 7 nævnte selskabsomstruktureringsformer. Det blev fremhævet, at adkomsthaveren i tingbogen ikke var identisk med det indskydende selskab (H2 ApS), og at Fusionsskatteloven § 15 c, som skødet henviste til, kun omfatter selskaber.

Klagerens argumenter

Klageren påstod, at tinglysningsafgiften alene skulle udgøre 1.400 kr. Repræsentanten argumenterede for, at de faktiske transaktioner – en skattefri virksomhedsomdannelse fra B til H2 ApS og en efterfølgende skattefri fusion mellem H2 ApS og H1 ApS – begge var omfattet af de afgiftsfrie transaktioner i henhold til Tinglysningsafgiftsloven § 6a. Klageren mente, at bedømmelsen af afgiftsfriheden skulle ske på grundlag af de faktiske transaktioner og juridiske erhvervelser, og at afgiftsfriheden var i overensstemmelse med lovens intentioner om afgiftsfrihed ved skattefri omstruktureringer, uanset at adkomstændringen tinglystes direkte fra B til H1 ApS.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæstede afgiftsmyndighedens afgørelse om, at overdragelsen af ejendommene ikke var omfattet af fritagelsesreglen i Tinglysningsafgiftsloven § 7 (nu Tinglysningsafgiftsloven § 6a).

Landsskatteretten bemærkede, at:

• I henhold til Tinglysningsafgiftsloven § 4, stk. 1 udgør afgiften for tinglysning af ejerskifte af fast ejendom en fast afgift på 1.400 kr. og en variabel afgift på 0,6 pct. af afgiftsgrundlaget.
• Tinglysningsafgiftsloven § 7 fritager en særlig type adkomstændringer for procentafgiften, nemlig adkomstændring som følge af selskabers fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver.
• Det er et grundtræk ved tinglysningsafgiftssystemet, at afgiften pålægges i overensstemmelse med den tinglysningsmæssige transaktion, som foretages af domstolenes tinglysningsmyndighed. Dette transaktionsbegreb er også understøttet af forarbejderne til loven (lovforslag L 208).
• I den konkrete sag var der tinglysningsmæssigt foretaget registrering af et ejerskifte fra B (den tinglyste adkomsthaver) til H1 ApS. Dette ejerskifte er som udgangspunkt omfattet af Tinglysningsafgiftsloven § 4.
• Fritagelsesreglen i Tinglysningsafgiftsloven § 7 fandt ikke anvendelse, da der ikke i denne relation forelå fusion, fission, omdannelse eller tilførsel af aktiver, hvor den tinglyste adkomsthaver (B) var den indskydende part i en selskabsomstrukturering.
• Det mellemliggende erhververselskab (H2 ApS) havde desuden aldrig haft tinglyst adkomst til ejendommene, hvilket Landsskatteretten anså for en forudsætning for at kunne anvende Tinglysningsafgiftsloven § 7.

Landsskatteretten tiltrådte derfor, at tinglysningsafgiften var pålagt med 1.400 kr. plus 0,6 % af ejendomsværdien i medfør af Tinglysningsafgiftsloven § 4, stk. 1, samt en tillægsafgift i medfør af Tinglysningsafgiftsloven § 20.