Investering i amerikanske olie- og gasrettigheder: Personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 10 og opgørelse af afskrivningsgrundlag

Sagen omhandler den skattemæssige behandling af klagerens investeringer i amerikanske olie- og gasrettigheder, kendt som "working interest" (WI), for indkomstårene 2002-2004. Hovedspørgsmålene var, hvorvidt investeringerne faldt ind under Personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 10 (passiv erhvervsmæssig virksomhed), og hvordan afskrivningsgrundlaget for disse rettigheder skulle opgøres.

Klageren havde investeret i flere olie- og gasprojekter via selskabet G1, der udbød andele som WI. Disse investeringer omfattede både immaterielle aktiver (lejeaftaler) og materielle aktiver (brønde, maskiner og anlæg), og klageren hæftede for driften. Klageren havde oprindeligt indskudt andelene i virksomhedsordningen og selvangivet underskud som "Anden virksomhed".

SKAT havde forhøjet klagerens personlige indkomst og ansat udenlandsk kapitalindkomst, idet de anså investeringerne for omfattet af Personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 10. Dette betød, at investeringerne ikke kunne indgå i virksomhedsordningen, og at udgifter til projektanalyse, markedsføring og honorarer til G1 ikke kunne tillægges afskrivningsgrundlaget, da de blev anset for etableringsudgifter uden fradragsret, jf. Statsskatteloven § 6, 2. led.

Klageren påstod, at investeringerne skulle behandles som en "udbytteret" afskrivningsberettiget efter Afskrivningsloven § 40, stk. 2, og at indkomsten skulle henføres til "anden personlig indkomst" jf. Personskatteloven § 3, stk. 1, uden underskudsbegrænsning. Klageren argumenterede desuden for, at hele anskaffelsessummen, inklusive købsomkostninger, skulle danne grundlag for afskrivning.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten fandt, at klagerens investeringer i amerikanske olie- og gasrettigheder, udbudt som "working interest" (WI), skulle behandles som indkomst fra erhvervsmæssig virksomhed, der er omfattet af Personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 10. Dette skyldes, at der var tale om en "operating interest", hvor ejeren hæfter for driftsomkostninger, og klageren selvangav indkomsten i USA som erhvervsmæssig indkomst med afskrivninger på materiel. Dette er i modsætning til en "non-operating interest" eller "udbytteret", som klageren påstod.

Landsskatteretten lagde vægt på følgende:

• Klassificering af Working Interest (WI): Baseret på den amerikanske ligningsvejledning ("The Internal Revenue Manuel" - IRM) og klagerens amerikanske selvangivelse, blev WI anset for en "operating interest". Dette indebærer hæftelse for driftsomkostninger og mulighed for afskrivning på driftsmateriel, hvilket adskiller den fra en passiv "non-operating interest" eller "udbytteret".
• Skattemæssig behandling i Danmark: Udbetalingerne fra olie- og gasprojekterne er skattepligtig indkomst i Danmark efter globalindkomstprincippet i Statsskatteloven § 4, stk. 1, litra a. Indkomsten klassificeres som kapitalindkomst i medfør af Personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 10, da der er tale om erhvervsmæssig virksomhed med flere end 10 ejere, og klageren ikke deltager i driften i væsentligt omfang.
• Virksomhedsordningen: Da virksomheden er omfattet af Personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 10, kan den ikke indgå i virksomhedsordningen, jf. Virksomhedsskatteloven § 1, stk. 1.
• Underskudsbegrænsning: Et eventuelt underskud kan ikke fratrækkes i den skattepligtige indkomst, men skal fremføres til modregning i fremtidig positiv skattepligtig indkomst fra samme virksomhed, jf. Personskatteloven § 12, stk. 6, 1. pkt.. Hvert enkelt projekt anses som én virksomhed.
• Praksisændring: Landsskatteretten fandt, at den ændrede bedømmelse ikke udgjorde en skærpelse af hidtidig praksis, da tidligere afgørelser (f.eks. SKM2002.131.LSR) måtte anses for truffet på et ufuldstændigt grundlag. Der var ikke en almindelig kendt praksis, der kunne give klageren en berettiget forventning om en anden skattemæssig behandling.
• Afskrivningsgrundlag: Anskaffelsessummen for den enkelte WI skal fordeles på lejekontrakten og materiellet efter deres markedsværdi. I mangel af oplysninger om markedsværdi fordeles anskaffelsessummen med en tredjedel på lejekontrakten (afskrivningsberettiget efter Afskrivningsloven § 40, stk. 2, 1. pkt. med 1/7) og to tredjedele på materiellet (afskrivningsberettiget efter Afskrivningsloven § 5, stk. 1-3 med 25 %). Anskaffelsessummen skal reduceres med udgifter til agenthonorar, projektanalyse, markedsføring og honorar til G1, da disse udgifter ikke anses for at have tilstrækkelig tilknytning til erhvervelsen af aktiverne til at kunne tillægges afskrivningsgrundlaget, jf. Højesterets domme af 24. oktober 2007 (SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR) og 15. maj 2008 (SKM2008.465.HR). Disse udgifter anses for formueudgifter, der ikke er fradragsberettigede efter Statsskatteloven § 6, 2. led.

Afgørelsens resultat

Landsskatteretten stadfæstede SKATs afgørelse vedrørende den personlige indkomst, da virksomhed omfattet af Personskatteloven § 4, stk. 1, nr. 10 ikke kan indgå i virksomhedsordningen.

For så vidt angår ansættelsen af kapitalindkomst, ændrede Landsskatteretten SKATs afgørelse som følger:

• 2002: Indkomst ændret fra 16.988 kr. til 0 kr.
• 2003: Indkomst ændret fra 7.863 kr. til 9.538 kr.
• 2004: Indkomst ændret fra 54.993 kr. til 66.737 kr.