Lov om ændring af kildeskatteloven, opkrævningsloven, selskabsskatteloven og forskellige andre love (Nedsættelse af rentekompensation og udvidelse af anvendelsesområdet for forrentning m.v. i sager om refusion af udbytteskat m.v., harmonisering af tidspunktet for renteberegning ved opkrævning af skatter og afgifter i visse situationer og ændring af reglerne om regulering som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent for delvis fradragsret for moms m.v.) § 4

Forarbejder til Lov om ændring af kildeskatteloven, opkrævningsloven, selskabsskatteloven og forskellige andre love (Nedsættelse af rentekompensation og udvidelse af anvendelsesområdet for forrentning m.v. i sager om refusion af udbytteskat m.v., harmonisering af tidspunktet for renteberegning ved opkrævning af skatter og afgifter i visse situationer og ændring af reglerne om regulering som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent for delvis fradragsret for moms m.v.) § 4

Det fremgår af momslovens § 38, stk. 1, 1. pkt., at for varer og ydelser, som en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a anvender både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til andre formål i virksomheden, kan der foretages fradrag for den del af afgiften, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den momspligtige del af virksomheden.

Momslovens § 38, stk. 1, 1. pkt., angår med andre ord delvis fradragsret for virksomhedernes købsmoms i situationer, hvor virksomhederne har både momspligtige og momsfrie leverancer. Når virksomheder har delvis fradragsret for moms, kan virksomhederne tage fradrag for den del af momsen, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den momspligtige del af virksomhederne. Det betyder, at den enkelte virksomhed på baggrund af fordelingen i sin omsætning skal opgøre en fradragsprocent, som kan anvendes på de delvist fradragsberettigede indkøbte varer og ydelser.

Efter momslovens § 38, stk. 4, er skatteministeren bemyndiget til at fastsætte de nærmere regler for opgørelsen af den delvise fradragsret efter stk. 1 og 2.

Bemyndigelsen er bl.a. udmøntet i momsbekendtgørelsens § 17, som regulerer opgørelsen af den delvise fradragsret.

Det fremgår af momsbekendtgørelsens § 17, at der ved beregningen af momsen for den enkelte afgiftsperiode i forbindelse med opgørelse af fradragsretten efter momslovens § 38, stk. 1, foretages en foreløbig opgørelse af den del af afgiften på virksomhedens indkøb, der kan medregnes til købsmomsen. Denne opgørelse foretages på grundlag af omsætningen i det foregående regnskabsår. Efter regnskabsårets udløb foretages endelig regulering af momsen.

For en nærmere beskrivelse af gældende ret og for beskrivelse af sammenhængen mellem reguleringen for investeringsgoder og delvis fradragsret henvises til pkt. 3.9.1 i de almindelige bemærkninger til lovforslaget.

Det følger af den foreslåede ændring af momslovens § 38, stk. 4, at skatteministeren vil kunne fastsætte de nærmere regler for, hvilken foreløbig fradragsprocent der skal anvendes efter stk. 1, tidspunktet for opgørelsen af den endelige fradragsprocent og tidspunktet for angivelsen af regulering af momsen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent efter stk. 1.

Formålet med ændringen er at udvide skatteministerens bemyndigelse i momslovens § 38, stk. 4, til at omfatte følgende tre yderligere elementer: 1) Hvilken foreløbig fradragsprocent der skal anvendes efter stk. 1, 2) tidspunktet for opgørelsen af den endelige fradragsprocent og 3) tidspunktet for angivelse af regulering af momsen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent efter stk. 1.

Det er hensigten, at bemyndigelsen vil skulle udmøntes ved ændringer i momsbekendtgørelsens § 17.

For så vidt angår tidspunktet for angivelse af regulering af momsen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent efter stk. 1 er det hensigten, at skatteministeren vil kunne fastsætte det specifikke tidspunkt for, hvornår reguleringen af momsen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent vil skulle ske, og hvordan reguleringen vil skulle foretages.

Det er hensigten, at den endelige regulering af momsen vil skulle foretages i den ordinære afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedens regnskabsår.

Det vil medføre, at reguleringen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent ikke fremadrettet vil skulle ske som efterangivelser. Det skyldes, at kravet vil opstå i den afgiftsperiode, hvor reguleringen skal indgå, og altså i den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedens regnskabsår. Reguleringen vil dermed ikke skulle periodiseres tilbage til den enkelte afgiftsperiode, som reguleringen angår, og forældelsesfristen og genoptagelsesfristen vil først løbe fra den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedens regnskabsår. Hvis virksomhederne ikke foretager reguleringen i den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedens regnskabsår, vil virksomhederne dog fortsat skulle foretage en efterangivelse af reguleringen. Hvis virksomheden skal betale mere i moms, vil det betyde, at der ved en efterangivelse skal beregnes renter tilbage til sidste rettidige betalingsdag for den pågældende afgiftsperiode, jf. den foreslåede nyaffattelse af opkrævningslovens § 5 i lovforslagets § 2, nr. 3.

Det vil herudover medføre, at reguleringen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent hverken vil kunne ske tidligere eller senere end den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedens regnskabsår.

Hvis den foretagne regulering af momsen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent viser sig ikke at være korrekt, vil efterfølgende reguleringer heraf skulle ske via efterangivelser, som vil være omfattet af de foreslåede renteregler i opkrævningslovens § 5 som affattet ved lovforslagets § 2, nr. 3. Der vil således i disse tilfælde skulle beregnes renter tilbage til den oprindelige angivelsesfrist for den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedernes regnskabsår, hvis reguleringen resulterer i, at virksomhederne skal betale mere i afgift. Hvis virksomhederne undlader at foretage reguleringen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent, vil virksomhederne ligeledes skulle indgive en efterangivelse med reguleringen, som ligeledes vil være omfattet af de foreslåede renteregler i opkrævningslovens § 5 som affattet ved lovforslagets § 2, nr. 3. Hvis reguleringen resulterer i, at virksomhederne skal betale mere i moms, vil der skulle regnes renter tilbage til den oprindelige angivelsesfrist for den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedernes årsregnskab.

Hvis reguleringerne medfører, at virksomhederne skal have penge tilbage, sker tilbagebetalingerne efter opkrævningslovens § 12, hvor der er en frist på 3 uger for Skatteforvaltningens udbetaling af beløbet.

For ophørte virksomheder er det hensigten, at skatteministeren fastsætter regler om, at virksomhederne, når den endelige fradragsprocent kendes, vil skulle efterangive reguleringen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent og periodisere efterangivelsen til virksomhedens sidst dannede afgiftsperiode ved virksomhedens ophør. Som det følger af den i lovforslagets § 2, nr. 4, foreslåede ændring af opkrævningslovens § 8, vil virksomhederne kunne anmode om fritagelse for rentebeløbet.

Det foreslås i lovforslagets § 6, nr. 2, § 8, nr. 2, § 9, nr. 2, § 12, nr. 2, og § 15, nr. 2, at regulering af det tilbagebetalingsberettigede beløb som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent for delvis fradragsret for moms efter elafgiftsloven, gasafgiftsloven, kulafgiftsloven, mineralolieafgiftsloven og vandafgiftsloven vil skulle ske på samme måde. Det betyder, at disse reguleringer vil skulle indgå i opgørelsen af momsen for den afgiftsperiode for moms, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedernes regnskabsår. Tilsvarende vil det for ophørte virksomheder betyde, at reguleringer af tilbagebetalingsbeløbet som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent for delvis fradragsret for moms efter elafgiftsloven, gasafgiftsloven, kulafgiftsloven, mineralolieafgiftsloven og vandafgiftsloven vil skulle efterangives og periodiseres til virksomhedens sidst dannede afgiftsperiode for moms. Som det fremgår af lovforslagets § 2, nr. 4, vil virksomhederne af disse reguleringer ligeledes kunne anmode om fritagelse for rentebeløbet.

Ved at fastsætte et specifikt tidspunkt for, hvornår reguleringens skal foretages, gives Skatteforvaltningen bedre forudsætninger for at føre kontrol. Det skyldes, at Skatteforvaltningen på den måde får viden om, at reguleringer som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent for moms og foreløbige angivelser efter elafgiftsloven, gasafgiftsloven, kulafgiftsloven, mineralolieafgiftsloven og vandafgiftsloven foretages i den afgiftsperiode for moms, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedens regnskabsår.

Momsregistrerede virksomheder skal afregne deres moms enten månedsvis, kvartalsvis eller halvårligt. For beskrivelse af, i hvilken afgiftsperiode reguleringen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent skal indgå, henvises til pkt. 3.9.3 i de almindelige bemærkninger til lovforslaget.

Det bemærkes, at bemyndigelsen foreslås afgrænset til kun at angå tidspunktet for angivelsen af regulering af momsen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent. Dermed vil alle andre justeringer af momsen, som på den ene eller anden måde knytter sig til den delvise fradragsret, fortsat skulle ske via efterangivelser, som skal periodiseres tilbage til udgiftstidspunktet (den ordinære afgiftsperiode for den foreløbigt opgjorte moms, som skal reguleres), og som dermed vil være underlagt de nye renteregler som følger af den i lovforslagets § 2, nr. 3, foreslåede ændring af opkrævningslovens § 5, hvor renterne beregnes fra den sidste rettidige betalingsdag for den afgiftsperiode, som efterangivelsen angår. Virksomhederne vil således f.eks. ikke kunne benytte de ovenfor foreslåede regler om regulering som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent til at flytte på omkostningsbasen eller til at genoplive et glemt fradrag.

Eksempelvis vil en virksomhed, som inden reguleringen foretages, opdager, at der taget fuldt fradrag af nogle fællesomkostninger, som der burde være taget delvis fradrag af, ikke kunne medtage ændringen af placeringen af disse omkostninger, når virksomheden foretager reguleringen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent. Hvis virksomheden i eksemplet under pkt. 3.9.3.5 i de almindelige bemærkninger til lovforslaget havde taget fuldt fradrag for skranken indkøbt i 2021 og herefter opdager, at skranken bruges både i kiropraktorvirksomheden og butikken, vil virksomheden have taget et for stort fradrag for skranken. Virksomheden vil uanset det foreslåede skulle foretage en efterangivelse, hvor den korrigerer for det for store fradrag for skranken. Ved efterangivelsen vil virksomheden skulle angive forskellen fra det fulde fradrag og ned til den delvise fradragsprocent. Hvis efterangivelsen indgives, inden den endelige fradragsprocent for regnskabsåret kendes, vil virksomheden efterfølgende skulle regulere den foretagne korrektion ved reguleringen af momsen som følge af den endeligt opgjorte fradragsprocent i det efterfølgende regnskabsår. Efterangivelsen vil være omfattet af de foreslåede renteregner i opkrævningslovens § 5 som affattet ved lovforslagets § 2, nr. 3. Der vil således skulle beregnes renter tilbage til den sidste rettidige betalingsdag for den afgiftsperiode, som reguleringen vedrører. Hvis virksomheden i eksemplet under pkt. 3.9.3.5 i de almindelige bemærkninger til lovforslaget ikke havde foretaget fradrag for skranken, fordi den alene var anset for at vedrøre kiropraktorvirksomheden, men virksomheden opdager, at der er delvis fradragsret, fordi den også er anvendt til de fradragsberettigede aktiviteter, vil virksomheden ikke kunne bruge årsreguleringen til at genoplive dette glemte fradrag. Der skal foretages en efterangivelse af fradraget til den afgiftsperiode, hvor indkøbet af skranken er foretaget. Hvis den pågældende afgiftsperiode ligger uden for den ordinære genoptagelsesfrist på 3 år, kan der ikke ske genoptagelse af fradraget.

For så vidt angår, hvilken foreløbig fradragsprocent virksomhederne skal anvende efter stk. 1, foreslås det, at skatteministeren vil kunne fastsætte, hvilken foreløbig fradragsprocent virksomhederne skal anvende i indeværende regnskabsår.

Det er i den forbindelse hensigten, at det fastsættes, at der skal anvendes samme foreløbige fradragsprocent i hele regnskabsåret. Det bemærkes dog, at hvis en virksomhed i indeværende regnskabsår finder ud af, at den i halvdelen af året har anvendt en forkert foreløbig fradragsprocent, vil den skulle indgive efterangivelser, hvor den korrigerer hver enkel afgiftsperiode. Hvis virksomheden i eksemplet under pkt. 3.9.3.5 i de almindelige bemærkninger til lovforslaget fejlagtigt havde opgjort den endelige fradragsprocent for 2020 til 55 pct. og derfor havde en foreløbig fradragsprocent på 55 pct. på sine angivelser i første halvår af 2021, ville virksomheden skulle indgive efterangivelser for alle de afgiftsperioder, hvor den havde brugt den forkerte foreløbige fradragsprocent. I efterangivelserne vil den skulle korrigere fra 55 pct. til 50 pct. I den resterende del af 2021 vil virksomheden skulle anvende den korrekte foreløbige fradragsprocent på 50 pct. Når virksomheden efterfølgende opgør sin endelige fradragsprocent for 2021, vil virksomheden kunne regulere hele 2021 fra 50 pct. til 40 pct.

Baggrunden herfor er, at det ikke fremgår tydeligt af momsbekendtgørelsens § 17, om der skal anvendes samme fradragsprocent i hele regnskabsåret.

Det er hensigten, at virksomhederne vil skulle anvende den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår som foreløbig fradragsprocent i indeværende regnskabsår, hvis denne er opgjort på tidspunktet, hvor virksomheden skal indgive den første afgiftsangivelse i indeværende regnskabsår. Hvis den endelige fradragsprocent i det foregående regnskabsår ikke er opgjort på det tidspunkt, hvor virksomheden skal indgive den første afgiftsangivelse i det indeværende regnskabsår, er det hensigten, at virksomheden i stedet vil skulle anvende den endeligt opgjorte fradragsprocent for regnskabsåret før det foregående regnskabsår.

Det vil betyde, at virksomhederne i indeværende regnskabsår som udgangspunkt vil skulle anvende den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår. Hvis den ikke er opgjort, når virksomhederne skal indgive deres første afgiftsangivelse for indeværende regnskabsår, vil virksomhederne i stedet skulle anvende den endeligt opgjorte fradragsprocent for regnskabsåret før det foregående regnskabsår. Det skal ses i sammenhæng med, at virksomhederne skal anvende samme foreløbige fradragsprocent på hele regnskabsåret. Hvis den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår ikke er opgjort, inden virksomhederne indgiver den første afgiftsangivelse i indeværende regnskabsår, bliver de nødt til at anvende den opgjorte fradragsprocent for regnskabsåret før det foregående regnskabsår.

Der henvises i øvrigt til pkt. 3.9.3 i de almindelige bemærkninger til lovforslaget for eksempel på, hvilken foreløbig fradragsprocent virksomhederne vil skulle bruge.

For så vidt angår tidspunktet for opgørelsen af den endelige fradragsprocent er det hensigten, at den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår senest vil skulle opgøres samtidig med udløbet af angivelsesfristen for den afgiftsperiode, der omfatter den 6. måned efter udløbet af virksomhedens regnskabsår. Dermed vil virksomhederne have mulighed for at opgøre den endelige fradragsprocent for det foregående regnskabsår tidligere end den 6. måned. Det bemærkes dog, at virksomhederne i det indeværende regnskabsår alene vil kunne anvende den endeligt opgjorte fradragsprocent for det foregående regnskabsår, hvis de har opgjort fradragsprocenten inden deres første afgiftsangivelse for indeværende regnskabsår.

For betydningen af reguleringen af opgørelsen af den endelige fradragsprocent for reguleringen af investeringsgoder henvises til pkt. 3.9.3 i de almindelige bemærkninger til lovforslaget.